‘Bağımsız Dış Denetim’ (External Audit) Hadisesi*

Merhum hocam (muhasebe denetimi) Prof. Dr. Hasan Gürbüz beyefendinin anısına…

1. Bağımsız Dış Denetim: Tanım

Bağımsız dış denetim, şirket tarafından tutulan finansal kayıtların üçüncü bir kişi (şirket hissedarları tarafından genel kurulda atanan) tarafından yapılan bağımsız bir incelemesi olup; bir bütün olarak finansal tabloların işletmenin durumu, şirketin kârı ve zararı ile şirketin sona eren yıldaki nakit akışları hakkında doğru ve adil bir görüş sunup sunmadığı konusunda görüş verir.

• Denetim, işletmenin finansal kayıtlarının incelenmesi anlamına gelir.
• Böyle bir inceleme sistematik bir şekilde ve işletmeden bağımsız olarak yapılmalıdır. Bir denetim, kâr amacı gütmeyen bir kuruluş için de geçerli olabilir.
• Dış denetime genellikle finansal denetim veya yasal denetim denir (çünkü aynısı, işletme esas sözleşmesi veya yasa tarafından zorunlu kılınmıştır).
• Dış denetim, Amerika Birleşik Devletleri’nde bir CPA (Certified Public Accountant-Sertifikalı Kamu Muhasibi) ve Hindistan’da CA (Chartered Accountant-Yeminli Mali Müşavir) tarafından yapılır. Bu tür kişiler işletmenin dış denetçileri olarak bilinir.
• Nihai amaç, finansal tablolar hakkında belirli bir görüş sağlamaktır.
• Görüş, denetim raporunda verilir. Görüş aşağıdakilerden herhangi biri olabilir:
• Temiz Rapor (clean report): Finansal tablolarda önemli bir yanlışlık olmadığı anlamına gelir.
• Nitelikli Rapor (qualified report): Bu, bu tür finansal tabloların bir tür tanımlanabilir önemli yanlışlık içerdiği anlamına gelir.
• Olumsuz Rapor (adverse report): Böyle bir görüş, şirketin finansal sağlığı için tehlikelidir ve düzenleyici otoritelerin gözünde birçok şüphe yaratır. Olumsuz görüş, mali tabloların önemli ölçüde yanlış beyan edildiği ve etkilerin mali tabloların her yerinde bulunduğu anlamına gelir.
• Görüş Vermekten Kaçınma (disclaimer of opinion): Böyle bir görüş, şirketin zayıf iç politikalarını yansıtır, çünkü denetçiye görüş oluşturmak için uygun bilgi sağlanmaz.

Dış denetimin temel amacı aşağıdaki gibidir:

• Kuruluşun hesaplarının doğrulanması;
• Şirketin kanun ve yönetmeliklere uygunluğunun sağlanması;
• Finansal tabloların şirket hakkında doğru ve adil bir görünüm vermesinin sağlanması;
• Uygulanabilir tüm ilgili muhasebe standartlarının işletme tarafından takip edildiğinden emin olunması,
• Menfaat sahiplerinin şirketin finansal durumu hakkında güvenini artırmak da amaçlanmaktadır.

2. Dış Denetimin Amaçları

• Temel amaç, bir bütün olarak finansal tabloların, şirketin içinde bulunduğu durumun önemli tüm yönleriyle doğru ve gerçeğe uygun bir görünüm verip vermediği ve hata veya hile kaynaklı önemli yanlışlık içerip içermediği konusunda görüş bildirmektir.
• Ayrıca denetçinin, işletmenin finansal tabloları geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olarak sunup sunmadığını doğrulaması gerekir.
• Söz konusu hedeflere ulaşmak amacıyla, denetçinin, denetçilerin yönetim organı tarafından sağlanan denetim prosedürlerini ve yönergelerini izlemesi gerekir.
• Dış denetim aynı zamanda işletmenin mali kayıtlarının eksiksizliğini, doğruluğunu ve tutarlılığını da sağlar.
• Denetim sözleşme mektubu, denetimin kapsamının yanı sıra amaçlarını da belirtir. Denetim sözleşme mektubu, denetçinin hakları ve sorumlulukları ile denetim prosedürlerinin yönetimi, kapsamı, zamanlaması ve kapsamı, alınacak ücretler vb. hakkında net ayrıntılar içerdiğinden, müşteri ile bir sözleşme işlevi görür.
• Denetçi, kanunun gereğine göre bir takım şeyleri raporlamak zorundadır. Dolayısıyla, denetçinin raporlama amacıyla kanıt toplama amacı da vardır.
• Ancak, denetçinin kurum içindeki hileleri tespit etmek amacıyla atanmadığına dikkat edilmelidir. Dolandırıcılığın tespiti tamamen farklı bir görev türüdür ve normal yasal denetimle birleştirilemez. Ancak, denetimin normal akışı sırasında denetçi herhangi bir hile tespit ederse, bunu üst yönetimden sorumlu olanlara rapor etmelidir.

3. Dış Denetim Süreci

Tipik bir dış denetim süreci aşağıdaki gibidir:

• Adım 1: Denetçinin Atanması (Appointment of the Auditor)

Burada pay sahipleri, kişinin her bakımdan şirket işlerinden bağımsız olmasını sağlamalıdır. Şirketin denetim komitesi tarafından, komite tarafından filtrelenen çeşitli faktörler temelinde bir firma veya kişi tavsiye edilir. Böyle bir tavsiye, şirketin yönetim kurulu tarafından yıllık genel kurul toplantısında onaylanmak üzere hissedarların önüne konur. Çoğunluk oyu alındığında, atama onaylanır.

• Adım 2: Denetçi Tarafından Onay (Confirmation by Auditor)

Şirket tarafından atandıktan sonra, denetçi bağımsızlığını sonuna kadar sağlar. Söz konusu randevunun kabul edilip edilemeyeceğini kontrol eder. Her şey yolundaysa, şirkete onay verir. Şirket, söz konusu atamayı yönetim organına bildirmek zorundadır.

• Adım 3: Denetim Sözleşmesi (Audit Engagement)

Şirket ve denetçi arasında resmi bir görev sözleşmesi yapılır. Böyle bir sözleşmede denetim hedefleri, denetçinin bağımsızlığı, her bir tarafın sorumlulukları, ödenecek denetim ücretleri vb. Sözleşme mektubu ayrıca yapılacak işin kapsamını da belirler.

• Adım 4: Denetim Planlaması ve Yürütme (Audit Planning & Execution)

Burada denetçinin asıl görevi başlamaktadır. Öncelikle, her alan için son tarihleri ve denetimin tamamlanması için genel son tarihi içeren bir denetim planı hazırlaması gerekir. Plan yürürlüğe girdikten sonra denetçi, denetimin yürütülmesi için denetim programları hazırlar. Ayrıca, normal denetim prosedürü aracılığıyla işletmenin mali tablolarındaki önemli riskleri de değerlendirir.

• Adım 5: Kanıtların Toplanması (Collection of Evidences)

Denetim programına göre, denetçinin denetim raporundaki görüşünü desteklemek için kanıt toplaması gerekir. Bu tür kanıtların doğası gereği destekleyici olması gerekir, yani inandırıcı kanıtlar.

• Adım 6: Denetim Raporu (Audit Report)

Denetim raporunun imzalanması, dış denetim sürecindeki son adımdır. Burada söz konusu yıla ait süreç bir bütün olarak tamamlanmış olur. Denetçi, finansal tablolar hakkında vardığı yargılara göre görüş verir.

Dış Denetim Örneği

ABC Inc, 01 Ocak 2020 tarihinden itibaren halka açık bir anonim şirkettir. Daha önce halka kapalı bir şirketti. Uygunlukları sağlayan kendi denetim departmanına ve ayrıca kendi iç denetim departmanına sahiptir. ABC Inc, şirket içi sahip olunan departmanların uyum konusunda çok katı olduğu ve tüm iş hakkında bilgi sahibi olduğu görüşündedir. Bu nedenle, herhangi bir dış denetime ihtiyaç duyulmaması gerektiği görüşündedir. Ayrıca, iç departmanın bağımsız çalışabileceğini ve bir denetim raporu düzenleyebileceğini iddia etmektedir. ABC Inc tarafından belirtilen görüş hukuken uygun mudur ve geçerli midir?

Çözüm:

İtiraz aşağıdaki sebeplerden dolayı geçersizdir:

İşletmenin sahip olduğu denetim birimleri şirket bünyesinde istihdam edildiğinden bağımsız oldukları söylenemez. Denetim raporunu imzalayamazlar. Güçlü iç politikaları olsa bile, tamamen bağımsız bir kişi tarafından kontrol edilmelidir. Analistler, herhangi bir şekilde manipülasyona tabi olduğundan, dâhili olarak oluşturulan denetim raporlarına asla güvenmezler. Halka açık şirketlerin hesaplarını bağımsız bir kişi veya bu kişilerin oluşturduğu bir firmaya denetlemesi zorunludur.

4. Dış Denetimin Kapsamı

Dış denetimin kapsamı, kurumu yöneten ilgili yasa ve düzenlemelere uygunluğun kontrol edilmesini içerir. Denetçinin finansal kayıtların geçerliliğini ve gerçekliğini sağlaması gerekir. Denetçinin, denetim programının normal prosedürü sırasında tespit etmesi halinde, şirket tarafından veya şirket üzerinde suiistimalin bildirilmesi gerekir. Hataların erken tespiti de dış denetim kapsamına girer.

5. Dış Denetimin Önemi

Dış denetçi, işletmenin hissedarları tarafından atanır. Bu nedenle, denetçinin, hissedarlara işletmenin uyum refahı hakkında rapor vermesi önemlidir. Denetim raporu, hissedarlara ve yönetime kuruluşun iç kontrollerinin etkinliği ve verimliliği hakkında güvence verir. Kurumun gizli dolandırıcılık mekanizması, yerinde denetim süreci nedeniyle durdurulur. İşletme yönetimi, denetçinin niteliklerine veya olumsuz görüşlerine karşı sorumlu hale gelir. Bu durum işletmenin yönetimi üzerinde ciddi etkilere sahiptir. Yatırımcılar yalnızca denetlenmiş finansal tablolara güvenirler. Bu nedenle, bağımsız bir kişi tarafından yapılan inceleme, potansiyel yatırımcıların güvenini artırır.

6. Sonuç

Bağımsız dış denetim, tamamen şirketin mali tabloları hakkında görüş vermekle ilgilidir. Diğer denetimler arasında işletme için en önemli denetim budur. Denetim raporunun görüş paragrafı, tüm denetim raporundaki en önemli alandır. Yönetim, toplantısında, denetçi tarafından dile getirilen nitelikler veya endişeler hakkında hissedarlara cevap vermelidir. Dış denetçi ayrıca kurumun kritik denetim konuları hakkında bilgi sağlar. Bu paragraf, okuyucuların şirketin tüm mali tablolarındaki kritik alanı anlamalarına yardımcı olur. Bazı durumlarda, şirketin belirli bir süre geçtikten sonra denetçilerini değiştirmesi gerekir. Bu ayrıca denetçinin bağımsızlığını da sağlar.

* İşbu yazı minvalinde yararlanılan başlıca kaynaklar şunlardır:

• Madhuri Thakur, External Audit, Educba, July 17, 2023, < https://www.educba.com/external-audit/ >
• Nigel MacPhail, The importance of independent audits, HedgeWeek, 20/11/2009, < https://www.hedgeweek.com/2009/11/20/24229/importance-independent-audits >
• Paul Munter, The Importance of High Quality Independent Audits and Effective Audit Committee Oversight to High Quality Financial Reporting to Investors, SEC, October 26, 2021, < https://www.sec.gov/news/statement/munter-audit-2021-10-26 >
• What is an independent audit?, National Council of Nonprofits, < https://www.councilofnonprofits.org/running-nonprofit/nonprofit-audit-guidec/what-independent-audit#:~:text=An%20independent%20audit%20is%20an,by%20an%20%22independent%22%20auditor. >

Yavuz Akbulak

1966 yılında, Gence-Borçalı yöresinden göç etmiş bir ailenin çocuğu olarak Ardahan/Çıldır’da doğdu [merhume Anası (1947-10 Temmuz 2023) Erzurum/Aşkale; merhum Babası ise Ardahan/Çıldır yöresindendir]. 1984 yılında yapılan sınavda Gazi Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü kazandı. 1985 yılında Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümüne yatay geçiş yaptı ve 1988’de Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü birincilikle, Fakülteyi ise 11’inci olarak bitirdi.
1997 yılında Amerika Birleşik Devletleri’nin Denver şehrinde yer alan ‘Spring International Language Center’da; 65’inci dönem müdavimi olarak 2008-2009 döneminde Milli Güvenlik Akademisi’nde (MGA) eğitim gördü ve MGA’dan dereceyle mezun oldu. MGA eğitimi esnasında ‘Sınır Aşan Sular Meselesi’, ‘Petrol Sorunu’ gibi önemli başlıklarda bilimsel çalışmalar yaptı.
Türkiye’de Yatırımların ve İstihdamın Durumu ve Mevcut Ortamın İyileştirilmesine İlişkin Öneriler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü);
Türk Sosyal Güvenlik Sisteminde Yaşanan Sorunlar ve Alınması Gereken Önlemler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü, Sevinç Akbulak ile birlikte);
Kayıp Yıllar: Türkiye’de 1980’li Yıllardan Bu Yana Kamu Borçlanma Politikaları ve Bankacılık Sektörüne Etkileri (Bankalar Yeminli Murakıpları Vakfı Eser Yarışması, Övgüye Değer Ödülü, Emre Kavaklı ve Ayça Tokmak ile birlikte);
Türkiye’de Sermaye Piyasası Araçları ve Halka Açık Anonim Şirketler (Sevinç Akbulak ile birlikte) ve Türkiye’de Reel ve Mali Sektör: Genel Durum, Sorunlar ve Öneriler (Sevinç Akbulak ile birlikte) başlıklı kitapları yayımlanmıştır.
Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Esasları ve Yedek Akçeler (Bilgi Toplumunda Hukuk, Ünal TEKİNALP’e Armağan, Cilt I; 2003), Anonim Şirketlerin Halka Açılması (Muğla Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Tartışma Tebliğleri Serisi II; 2004) ile Prof. Dr. Saim ÜSTÜNDAĞ’a Vefa Andacı (2020), Cilt II, Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler (2021), Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler II (2021), Sosyal Bilimlerde Güncel Gelişmeler (2021), Ticari İşletme Hukuku Fasikülü (2022), Ticari Mevzuat Notları (2022), Bilimsel Araştırmalar (2022), Hukuki İncelemeler (2023), Prof. Dr. Saim Üstündağ Adına Seçme Yazılar (2024), Hukuka Giriş (2024) başlıklı kitapların bazı bölümlerinin de yazarıdır.
1992 yılından beri Türkiye’de yayımlanan otuza yakın Dergi, Gazete ve Blog’da 2 bin 500’ü aşan Telif Makale ve Telif Yazı ile tamamı İngilizceden olmak üzere Türkçe Derleme ve Türkçe Çevirisi yayımlanmıştır.
1988 yılında intisap ettiği Sermaye Piyasası Kurulu’nda (SPK) uzman yardımcısı, uzman (yeterlik sınavı üçüncüsü), başuzman, daire başkanı ve başkanlık danışmanı; Özelleştirme İdaresi Başkanlığı GSM 1800 Lisansları Değerleme Komisyonunda üye olarak görev yapmış, ayrıca Vergi Konseyi’nin bazı alt çalışma gruplarında (Menkul Sermaye İratları ve Değer Artış Kazançları; Kayıt Dışı Ekonomi; Özkaynakların Güçlendirilmesi) yer almış olup; halen başuzman unvanıyla SPK’da çalışmaktadır.
Hayatı dosdoğru yaşamak ve çalışkanlık vazgeçilmez ilkeleridir. Ülkesi ‘Türkiye Cumhuriyeti’ her şeyin üstündedir.