Uluslararası vergi hukukunda (international tax law) önemli bir an olmayı vaat eden bir dönemdeyiz. Son zamanlarda, uzmanlardan oluşan özel bir komite, uluslararası vergi işbirliğine ilişkin gelecekteki çalışmalara yönelik referans şartlarını hazırlamak üzere New York’ta kapsamlı toplantılar düzenledi[1]. Bu çalışma, Birleşmiş Milletler’in tam kapsamlı ve etkili bir uluslararası vergi işbirliğine yönelik çalışmasının yolunu yönlendiren, Aralık 2023’te kabul edilen 78/230 sayılı Birleşmiş Milletler Genel Kurulu Kararına yanıt vermektedir. Birleşmiş Milletler Genel Kurul Kararı, Nijerya temsilcisinin Afrika Grubu ülkeleri adına sunduğu bir kararla harekete geçirilmiştir.
Bu, devam eden çalışmanın bağlamını belirlerken, bunlardan herhangi birinin neden önemli olduğunu merak edebilir. Kısa bir arka plan yararlı olacaktır. Uluslararası vergi hukuku, esas olarak Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Örgütü (Organisation for Economic Cooperation and Development-OECD) tarafından geliştirilen modele dayanan ikili vergi anlaşmalarından oluşur. OECD, gelişmiş ülkelerden oluşan bir kulüptür. Bu nedenle, modelin vergi haklarını gelişmiş ülkeler lehine tahsis etmesi şaşırtıcı değildir. OECD üyesi olmayan ülkeler ve sivil toplum örgütleri eşitsizlikleri dile getirmektedir. Bu, OECD’nin birinci ve ikinci sütun önerileri de dâhil olmak üzere bir dizi reforma öncülük etmesine yol açmıştır. OECD’nin birinci sütunu, pazar ülkelerine (yani tüketicinin bulunduğu yere) 20 milyar avrodan fazla geliri olan çokuluslu işletmelerin faaliyet gelirleri ile ilgili olarak sınırlı bir vergi hakkı tanıyacak yeni tahsis kuralları önermektedir. Şimdiye kadar, pazar ülkelerinin böyle bir hakkı yoktu. İkinci sütun ise, cirosu 750 milyon avroyu aşan küresel çokuluslu işletme grupları için küresel asgari kurumlar vergisi uygulayan bir dizi kuralı içermektedir. Ancak, önerilen çözümler hâlâ gelişmiş ülkeleri kayırma eğilimindedir.
Ancak bunun Birleşmiş Milletler’in uluslararası vergilendirme (international taxation) konusunda yaptığı ilk çalışma olmadığını da eklemek gerekir. Birleşmiş Milletler, gelişmekte olan bir ülkenin gelişmiş bir ülkeyle anlaşma yapmasına örnek teşkil edecek kendi anlaşma modelini geliştirmişti. Ancak bu, daha önceki OECD modeline göre yalnızca artan bir gelişmeydi. Yıllar geçtikçe, bir Birleşmiş Milletler Vergi Komitesi, dijitalleşmiş bir ekonominin vergisel sonuçları gibi çeşitli konuları incelemek üzere uzman alt komiteler kurmuştur. Alt komitelerin tavsiyeleri Birleşmiş Milletler antlaşma modeline dâhil edilmiştir.
Peki, bu sefer farklı olan nedir? Bu geçici (ad hoc) komite hükümetlerarasıdır ve Birleşmiş Milletler Üyesi Devletler tarafından yönetilmektedir. Özel komitenin çalışmasının, uluslararası vergi hukukunda türünün ilk örneği olan Birleşmiş Milletler Uluslararası Vergi İşbirliği Çerçeve Sözleşmesi’ne (United Nations Framework Convention on International Tax Cooperation) dönüşmesi beklenmektedir. Herhangi bir ülkenin, hatta birkaç ülkenin taleplerinin ancak bu kadarını yapabileceği göz önüne alındığında, Birleşmiş Milletler’in bu yetkisi, OECD üyesi olmayan ülkelere daha geniş bir söz hakkı verme vaadini taşımaktadır.
Temel Unsurlar: Birleşmiş Milletler Ne Üzerinde Çalışacak?
New York’taki toplantılar gündem maddelerinin seçilmesi konusundaki karmaşık görevi ortaya koymaktadır. ABD, Birleşmiş Milletler’in kendi uzmanlığına sadık kalmasını, yani ülkelere yerel kaynakların seferber edilmesi ve kapasite geliştirme konusunda önerilerde bulunmasını tavsiye etmektedir. Bazı ülkeler, yurt içi kaynak seferberliğinin uluslararası vergilendirme rejiminin adil olup olmadığının sorgulanmasını da içerdiğini öne sürmektedir.
Avusturya, Birleşmiş Milletler’in çalışmalarının sürdürülebilir kalkınma hedefleri (sustainable development goals) ile uyumlu olması gerektiğini öne sürmüştür. Bu, belirli Sürdürülebilir Kalkınma Hedeflerini ilerletecek (hatta finanse edecek) vergiler koymak anlamına mı geliyor? Hedeflerden biri iklim eylemi olduğuna göre, bu çevre vergilendirmesini de içeriyor mu? Fransa, Birleşmiş Milletler’in çevre vergilendirmesi konusunda meşruiyet kazandığını, uluslararası düzenleyici kurumların [Uluslararası Denizcilik Örgütü ve Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü (International Maritime Organization and International Civil Aviation Organization) gibi] kendi himayesi altında yaptığı ve çevre vergilendirmesine izin verecek önceki çalışmaları göz önüne alarak bu fikre açıkça işaret etmektedir. Birleşmiş Milletler mevcut sinerjilerden yararlanacaktır. Birleşmiş Milletler’in diğer konulardaki meşruiyetinin eksikliğine bu kadar incelikli bir şekilde değinmiyorum.
Bazı Birleşmiş Milletler Üyesi Devletler kendilerini ilgilendiren konulara odaklanmayı tercih etmektedir. Bahamalar vergi mükelleflerinin mahremiyetinin korunmasını (safeguarding the privacy of taxpayers) savunurken, İspanya tam tersini talep etmektedir (hükümetler arası bilgi alışverişine yönelik çabaların yoğunlaştırılması). Jamaika ve Bahamalar, Avrupa Birliği’nin işbirlikçi olmayan vergi bölgelerine ilişkin kara listesine bir gündem maddesi eklemek istemektedirler.
Avrupa Birliği’nin (AB) giriş açıklaması odadaki file işaret etmektedir. AB, Birleşmiş Milletler’in OECD’nin çalışmalarını kopyalamaması gerektiği konusunda uyarmaktadır. AB, hiçbir belirsizliğe yer bırakmadan, Birleşmiş Milletler’in ‘tutarsız ve rekabet halindeki çalışma alanlarından’ kaçınması gerektiğini belirtmektedir. Bu, Kenya’nın OECD’nin uluslararası politikalarının Birleşmiş Milletler tarafından gözden geçirilmesi gerektiği yönündeki iddiasına taban tabana zıttır.
Yüzleşme mi, İşbirliği mi? Konsolidasyon mu Parçalanma mı?
Bu arka plan göz önüne alındığında, Birleşmiş Milletler yüzleşmeyi veya işbirliği yapmayı seçebilir.
İlki, inşa edilmeye çalışılan fikir birliğini tehdit edebilir ve dolayısıyla bu alanda daha az gidilen yol olduğu düşünülebilir. Birleşmiş Milletler, her ikisinin de hâlihazırda üzerinde çalıştığı bir maddeyi dâhil ederek OECD’nin karşısına çıkarsa, bunun çeşitli sonuçları olabilir.
Bunu daha iyi açıklamak için dijital ekonomiyi içeren bir örnek alalım. Diyelim ki ülke ‘A’da kurulmuş olan şirket ‘A’ bir çevrimiçi arama motoru kuruyor. Arama motoru, ülke ‘B’de kullanıcı ‘B’ tarafından kullanılıyor. Kullanıcı ‘B’, şirket ‘A’ya abonelik ücreti ödüyor. Birleşmiş Milletler antlaşma modeline göre, ülke ‘B’nin otomatik dijital hizmetler için yapılan ödemeyi brüt bazda vergilendirmesine izin veriliyor. Bu, ülke ‘B’ gibi piyasa yargı bölgelerine yalnızca küresel cirosu 20 milyar avronun üzerinde olan şirketler açısından sınırlı bir vergilendirme hakkı tahsis eden OECD’nin birinci sütun önerisinden farklıdır. Eşik karşılansa bile, ülke ‘B’, şirket ‘A’ tarafından elde edilen gelirin yüzde 10’unu (%10) aşan kârların yalnızca bir kısmını [ki, ‘artık veya olağandışı kârlar’ (residual or non-routine profits) olarak adlandırılır] vergilendirebilir.
Farklı yaklaşımlar göz önüne alındığında, OECD ve Birleşmiş Milletler karşı karşıya gelirse, ya konsolidasyon (önceki Birleşmiş Milletler alt komitesi uzman tavsiyelerinin hükümetlerarası organ tarafından desteklenen bir tavsiyeye yükseltilmesi) ya da parçalanma (eğer daha önceki tavsiyeler Küresel Kuzey’in katılımı ve oyu nedeniyle geçerliliğini yitirirse) söz konusu olabilir. Dolayısıyla aynı derecede önemli bir soru da Birleşmiş Milletler’in geçmişteki çalışmalarını tekrarlayıp tekrarlamaması gerektiğidir.
Bunun yerine, eğer Birleşmiş Milletler işbirliği yapmak isterse, yerini OECD’ye bırakabilir. Birleşmiş Milletler, şimdiye kadar OECD gündeminde yer almayan tamamen farklı konuları seçebilir veya yalnızca birinci sütundaki ayrıntılar üzerinde çalışabilir. Ancak böyle bir duruş, OECD’nin hegemonyasını sağlamlaştırarak ilk hamle avantajını elde etmeye devam edeceği anlamına gelecektir. Oxford Üniversitesi’nden Profesör Dagan bunu ‘kilitleme etkisi’ (lock-in effect) olarak adlandırmış olup; daha önceki bir standardın sisteme çok derin bir şekilde yerleşmiş olması nedeniyle daha üstün olsa bile sonraki bir standardın benimsenmesinin önlenebileceği bir olgudur.
Öndeki Yol
Dolayısıyla Birleşmiş Milletler kritik bir yol ayrımında bulunmaktadır. Birleşmiş Milletler’in ikilemi bana Robert Frost’un ‘Alınmayan Yol’ (The Road Not Taken) eserindeki ünlü dizelerini anımsatıyor: ‘Bir ormanda yol ikiye ayrıldı ve ben daha az geçilmiş olanı seçtim ve tüm farkı bu yarattı.’ [Two roads diverged in a wood, and I—I took the one less traveled by, And that has made all the difference]. Birleşmiş Milletler’in daha az gidilen yolu seçip seçmeyeceğini ve her şeyin sonunda bu zahmete değip değmeyeceğini yalnızca zaman gösterecektir.
* Yazı Müellifinin Notu: Bu yazı, 07 Mayıs 2024 tarihinde düzenlenen WU Küresel Vergi Seminerindeki sunuma dayanmaktadır. Yazar, yorumları için Rita Szudoczky, Na Li, Christina Dimitropoulou ve Cristóbal Pérez Jarpa’ya teşekkür eder.
[1] <https://financing.desa.un.org/post-news/ad-hoc-committee-draft-terms-reference-united-nations-framework-convention-international>
[1] <https://financing.desa.un.org/post-news/ad-hoc-committee-draft-terms-reference-united-nations-framework-convention-international>
1966 yılında, Gence-Borçalı yöresinden göç etmiş bir ailenin çocuğu olarak Ardahan/Çıldır’da doğdu [merhume Anası (1947-10 Temmuz 2023) Erzurum/Aşkale; merhum Babası ise Ardahan/Çıldır yöresindendir]. 1984 yılında yapılan sınavda Gazi Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü kazandı. 1985 yılında Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümüne yatay geçiş yaptı ve 1988’de Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü birincilikle, Fakülteyi ise 11’inci olarak bitirdi.
1997 yılında Amerika Birleşik Devletleri’nin Denver şehrinde yer alan ‘Spring International Language Center’da; 65’inci dönem müdavimi olarak 2008-2009 döneminde Milli Güvenlik Akademisi’nde (MGA) eğitim gördü ve MGA’dan dereceyle mezun oldu. MGA eğitimi esnasında ‘Sınır Aşan Sular Meselesi’, ‘Petrol Sorunu’ gibi önemli başlıklarda bilimsel çalışmalar yaptı.
Türkiye’de Yatırımların ve İstihdamın Durumu ve Mevcut Ortamın İyileştirilmesine İlişkin Öneriler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü);
Türk Sosyal Güvenlik Sisteminde Yaşanan Sorunlar ve Alınması Gereken Önlemler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü, Sevinç Akbulak ile birlikte);
Kayıp Yıllar: Türkiye’de 1980’li Yıllardan Bu Yana Kamu Borçlanma Politikaları ve Bankacılık Sektörüne Etkileri (Bankalar Yeminli Murakıpları Vakfı Eser Yarışması, Övgüye Değer Ödülü, Emre Kavaklı ve Ayça Tokmak ile birlikte);
Türkiye’de Sermaye Piyasası Araçları ve Halka Açık Anonim Şirketler (Sevinç Akbulak ile birlikte) ve Türkiye’de Reel ve Mali Sektör: Genel Durum, Sorunlar ve Öneriler (Sevinç Akbulak ile birlikte) başlıklı kitapları yayımlanmıştır.
Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Esasları ve Yedek Akçeler (Bilgi Toplumunda Hukuk, Ünal TEKİNALP’e Armağan, Cilt I; 2003), Anonim Şirketlerin Halka Açılması (Muğla Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Tartışma Tebliğleri Serisi II; 2004) ile Prof. Dr. Saim ÜSTÜNDAĞ’a Vefa Andacı (2020), Cilt II, Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler (2021), Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler II (2021), Sosyal Bilimlerde Güncel Gelişmeler (2021), Ticari İşletme Hukuku Fasikülü (2022), Ticari Mevzuat Notları (2022), Bilimsel Araştırmalar (2022), Hukuki İncelemeler (2023), Prof. Dr. Saim Üstündağ Adına Seçme Yazılar (2024), Hukuka Giriş (2024) başlıklı kitapların bazı bölümlerinin de yazarıdır.
1992 yılından beri Türkiye’de yayımlanan otuza yakın Dergi, Gazete ve Blog’da 2 bin 500’ü aşan Telif Makale ve Telif Yazı ile tamamı İngilizceden olmak üzere Türkçe Derleme ve Türkçe Çevirisi yayımlanmıştır.
1988 yılında intisap ettiği Sermaye Piyasası Kurulu’nda (SPK) uzman yardımcısı, uzman (yeterlik sınavı üçüncüsü), başuzman, daire başkanı ve başkanlık danışmanı; Özelleştirme İdaresi Başkanlığı GSM 1800 Lisansları Değerleme Komisyonunda üye olarak görev yapmış, ayrıca Vergi Konseyi’nin bazı alt çalışma gruplarında (Menkul Sermaye İratları ve Değer Artış Kazançları; Kayıt Dışı Ekonomi; Özkaynakların Güçlendirilmesi) yer almış olup; halen başuzman unvanıyla SPK’da çalışmaktadır.
Hayatı dosdoğru yaşamak ve çalışkanlık vazgeçilmez ilkeleridir. Ülkesi ‘Türkiye Cumhuriyeti’ her şeyin üstündedir.