Yerli-Dijital Şirketler Fikri Mülkiyet Ekonomisinde Transfer Fiyatlandırmasını Nasıl Ele Almalıdır?*

1. Giriş

Çevrimiçi iş yapmak, şirketlerin normalde olduğundan çok daha fazla müşteriye ulaşmasını sağlar. Ancak transfer fiyatlandırmasının karmaşıklığı, ortaya çıkan küresel düzenlemelerle ters düşmek de dâhil olmak üzere kendilerini katlanarak daha fazla riske açabilecekleri anlamına gelir.

Transfer fiyatlandırması, dünya çapında birden fazla yetki alanını kapsayan operasyonları ve satışları olan çok uluslu işletmeler/kuruluşlar (multinational entities-MNEs) için uzun süredir zorlu bir konu olmuştur, ancak dijital çağda karmaşıklık düzeyi artmış ve genişlemiştir.

Çevrimiçi alanda sınırlar ötesinde işlem yapan herhangi bir işletme artık çok uluslu bir işletme olarak kabul edilebilir ve bu nedenle transfer fiyatlandırması kurallarından etkilenir. Aynı zamanda, doğru tutarlarda verginin ilgili vergi makamlarına ödenmesini sağlamaya yönelik ulusal ve uluslararası çabalar hızlandırılmaktadır. Şirketler gelişen kurallara karşı tetikte olmalı ve riski azaltmak için uygun stratejiler geliştirmelidir.

2. Transfer fiyatlandırması nedir?

Transfer fiyatlandırması (transfer pricing), sınır ötesi işlemlerde ilişkili işletmeler [ana şirket ve bağlı ortaklık (parent and a subsidiary) gibi veya farklı bölümler arasında] arasında uygulanan fiyatların belirlenmesi sürecidir. Çoğu ülke, sınır ötesi erişime sahip işletmelerin, vergi ödemekten kaçınmak için kârlarını yapay olarak kendi yetki alanlarının dışına ve vergilerin daha düşük olabileceği başka bir yargı bölgesine kaydırmasını önlemek için transfer fiyatlandırması kuralları uygulamaktadır. Temelde bu, bir ülkede beyan edilen vergi matrahının o ülkede gerçekleştirilen ekonomik faaliyetle tutarlı olmasını sağlamakla ilgilidir.

Nihayetinde, vergi sonucu, ilişkili olmayan işletmelerin aynı koşullar altında aynı işlemi yapmasıyla aynı olmalıdır. Bu ‘emsallere uygunluk ilkesi’ (arm’s length principle) olarak bilinir.

Bu kavram;

  • İlgili kuruluşlar arasında fiziksel malların veya mülkiyetin transferini içeren maddi işlemler (tangible transactions);
  • Fikri mülkiyet, gizli bilgiler, know-how, ticari markalar ve ticari unvanlar dâhil maddi olmayan işlemler (intangible transactions),
  • Araştırma ve geliştirme, teknik, yönetim ve idari veya pazarlama hizmetleri gibi hizmet işlemleri (service transactions) ve
  • Örneğin, kredilerin, garantilerin veya diğer finansal düzenlemelerin sağlanmasını içeren finansman işlemleri (financing transactions)

ile ilgilidir.

3. Geleneksel ekonomi ve dijital ekonomi

Eski ekonomik modele göre, dijitalleşmeden önce, mal ve hizmet sağlayıcıları, bariz sebeplerden dolayı, geleneksel olarak satışlarını yaptıkları yerlerde fiziksel olarak var olmak zorundaydı. Ancak siber uzayda, bir ülkede herhangi bir fiziksel mevcudiyet olmadan da küresel erişime sahip olmak mümkündür. Bu, birçok ülkedeki vergi sistemlerinin işletmelerin dijitalleşmesinden elde edilen tüm kârları yeterince yakalayamaması riskini oluşturur.

Örneğin, birden çok uluslararası lokasyona hizmet veren ve tedarik zincirlerini değiştiren merkezi depolarla, dijital vitrinler gerçek hayattaki mağazaların yerini almıştır. Akıllı telefon uygulamaları her yerde bulunur ve önemli karların elde edilebileceği yüksek değerli maddi olmayan mülkleri temsil edebilir. Nesnelerin İnterneti (Internet of Things-IoT), değerli fikri mülkiyet (intellectual property-IP) oluşturmak için kullanılabilecek çok büyük miktarda veri üretiyor ve büyük veri analitiği, yapay zekâ (artificial intelligence-AI) ve blok zincirinden yararlanmak gibi yenilikler kârlara önemli ölçüde katkıda bulunuyor. Ayrıca, uzaktan çalışma ve bulut bilişim, hizmetlerin sunulduğu veya satışların yapıldığı yerlerin profilini değiştiriyor.

Tüm bu faktörlerin değerin nasıl yaratıldığı üzerinde etkisi vardır. Durum değiştikçe şirketlerin uyumlu kalmasını sağlamak için dikkatli planlama ve sürekli izleme gereklidir.

4. Düzenlemeler hızlanıyor

Yapay kâr transferi (artificial profit shifting) nedeniyle yılda tahmini 100-240 milyar dolar vergi geliri kaybıyla mücadele etmek için, Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatı (Organization for Economic Co-operation and Development; OECD), 15 maddelik eylem planı ve iki sütunlu bir çerçeve içeren vergi matrahı aşındırma ve kâr transferi (base erosion and profit shifting-BEPS) kurallarının uygulanmasına öncülük ediyor.

Plandaki en alakalı iki eylem, Madde 1 ve 8’dir:

  • Madde 1, dijital ekonomide faaliyet gösteren işletmelerin, orada fiziksel varlıkları olmasa bile, kar elde ettikleri yetki alanlarında uygun şekilde vergilendirilmesini sağlamayı amaçlamaktadır.
  • Madde 8 ise, ilgili şirketlerin değerlemesi çok zor olabilen gayri maddi varlıkları aynı gruptaki diğer işletmelere taşımasını engellemeyi amaçlamaktadır ve bu varlıkların değerinin belirlenmesinde var olan zorluklara odaklanmaktadır.

Bu eylemler üzerine inşa edilen iki sütunlu strateji, BEPS 2.0 olarak bilinmektedir. ‘Sütun 1’, transfer fiyatlandırması ile en alakalı olanıdır. En büyük çok uluslu işletmelerin gelirlerinin bir kısmının, iş yaptıkları ve gelir elde ettikleri pazar yetki alanlarına yeniden tahsis edilmesini sağlar, böylece vergilerinin bir kısmını bu ülkelerde öderler (nexus testi altında).

OECD, çoğu ülkenin transfer fiyatlandırması kurallarının dayandığı transfer fiyatlandırması yönergeleri yayınlamıştır, ancak yorumlama, uygulama ve yönetim ülkeler arasında farklılık gösterebilir. Birkaç ülke de kendi Dijital Hizmet Vergilerini (digital service taxes-DSTs) uygulamaya koymuş olup; bu parçalı yaklaşımın çifte vergilendirme potansiyeli gibi kendi başına sorunlara yol açabileceğine dair endişeler vardır.

Ancak, ‘Sütun 1’in uygulanmasının Dijital Hizmet Vergilerinin zaman içinde durdurulmasına yol açması beklenmektedir. Şimdi 135 kadar ülke iki sütunlu planı taahhüt etmiştir.

5. Riski azaltmada planlamanın taşıdığı hayati önem

Küresel ve dijital işletmelerin konumlarını anlamaları, işletmeleri genelinde transfer fiyatlandırmasını hangi faktörlerin etkileyeceğini düşünmeleri ve uygulamalarını buna göre ayarlamaları gerekir ki; yanlış anlarlarsa, gelir düzeltmelerine, ilave vergilendirmeye, faize ve cezalara maruz kalabilirler. Güçlü planlamanın bir parçası olarak çok uluslu şirketler aşağıdakileri dikkate almalıdır:

  • Mevcut politikaların değerlendirilmesi ve en iyi uygulamaların geliştirilmesi (assessing existing policies and developing best practices): Mevcut transfer fiyatlandırması yaklaşımları hâlâ sağlam, gerekçelendirilebilir ve uygun belgelerle destekleniyor mu? Hâlihazırda yürürlükte olan şirketler arası düzenlemelerin değiştirilmesi gerekiyor mu?
  • Maliyet/fayda analizi uyumunun yapılması (conducting a compliance cost/benefit analysis): Uyum maliyetli olabilir, ancak uyumsuzluk da aynı şekilde olabilir. Bu nedenle, transfer fiyatlandırması stratejilerinin, riskleri en etkin ve verimli şekilde azaltan bilinçli kararlara dayanması esastır.
  • Yaratılan değerin belirlenmesi (identifying value creation): Dijital dönüşümün grubun değer zinciri üzerindeki etkisinin değerlendirilmesi, kârların, çeşitli iş faaliyetlerinin ekonomik etkisini yeterince yansıtacak şekilde tahsis edilmesini sağlamak için hayati önem taşır.
  • Fikri hak sahipliği yetki alanlarının belirlenmesi (identifying IP ownership jurisdictions): Dijitalleşme yoluyla yaratılan herhangi bir değerli maddi olmayan varlığın haklarına kimin sahip olduğunu (ve bunların dayandığı yeri) belirlemek, transfer fiyatlandırması sonuçları üzerinde önemli bir etkiye sahip olabilir. Ayrıca, fikri mülkiyet sahipliğini grup içinde devretmek mantıklı mıdır?
  • Hangi yapıların devreye sokulması gerektiği (what structures should be put in place): Örneğin, yerel düzenlemelere uyum konusunda yardımcı olabilecek belirli bir yerde sahada bir mevcudiyet oluşturmak için temsilcilik ofislerini kullanmalılar mı? Yoksa işyeri riskini ve transfer fiyatlandırması düzeltme riskini azaltmak için mal ve hizmetleri belirli pazarlarda dağıtmak üzere bir yeniden satış kuruluşu mu kurmalılar? Ve/veya maddi olmayan varlıklar ile ilgili yatırımların ve maliyetlerin ilişkili kuruluşlar arasında paylaştırılması için maliyet paylaşımı işe yarar mı? Eğer öyleyse, faydalar nasıl elde edilecektir?

Çok uluslu şirketler bu konuları tartarken, aşağıdakiler gibi çok sayıda başka soru hakkında da düşünmeleri gerekecektir: Uzaktan çalışanların birden fazla yetki alanına hizmet verme açısından ne gibi katkıları vardır ve bu değer nasıl tahsis edilmelidir? Otomasyon, yapay zekâ ve artırılmış veya sanal gerçeklik gibi yeniliklerin kullanımı gelirleri nasıl etkilemiştir? Veriler nasıl elde edilmiş ve değer sağlamak için nasıl kullanılmıştır? Liste uzayıp gidiyor.

Gerçek şu ki, çok uluslu ölçekte satış ve hizmet sağlayan dijital işletmelerin, transfer fiyatlandırması stratejilerinin her zaman optimize edildiğinden ve hem uluslararası hem de ülkeye özgü düzenlemelerle uyumlu kaldığından emin olması gerekiyor ki, mevcut ortamda bu küçük bir taahhüt değildir. Maddi olmayan varlıkların değerini belirlemek ve uygun transfer fiyatlandırması metodolojilerini formüle etmek için genellikle analiz, modelleme ve kıyaslama gerekir.

Geleneksel tuğla ve harç ekonomisi için 100 yılı aşkın bir süre önce geliştirilen yaklaşımların artık dijital çağa uygulanabilir hale gelmesi için uyarlanması gerektiği açıktır ve şu anda transfer fiyatlandırması için yeni ve son derece zorlu bir aşamadayız.

Şirketlerin hem şimdi hem de gelecekte konumlarını güçlendirmek için planlamalarında proaktif ve çevik olmaları gerekmektedir.

1966 yılında, Gence-Borçalı yöresinden göç etmiş bir ailenin çocuğu olarak Ardahan/Çıldır’da doğdu [merhume Anası (1947-10 Temmuz 2023) Erzurum/Aşkale; merhum Babası ise Ardahan/Çıldır yöresindendir]. 1984 yılında yapılan sınavda Gazi Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü kazandı. 1985 yılında Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümüne yatay geçiş yaptı ve 1988’de Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü birincilikle, Fakülteyi ise 11’inci olarak bitirdi.
1997 yılında Amerika Birleşik Devletleri’nin Denver şehrinde yer alan Spring International Language Center’da; 65’inci dönem müdavimi olarak 2008-2009 döneminde Milli Güvenlik Akademisi’nde (MGA) eğitim gördü ve MGA’dan dereceyle mezun oldu. MGA eğitimi esnasında ‘Sınır Aşan Sular Meselesi’, ‘Petrol Sorunu’ gibi önemli başlıklarda bilimsel çalışmalar yaptı.
Türkiye’de Yatırımların ve İstihdamın Durumu ve Mevcut Ortamın İyileştirilmesine İlişkin Öneriler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü);
Türk Sosyal Güvenlik Sisteminde Yaşanan Sorunlar ve Alınması Gereken Önlemler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü, Sevinç Akbulak ile birlikte);
Kayıp Yıllar: Türkiye’de 1980’li Yıllardan Bu Yana Kamu Borçlanma Politikaları ve Bankacılık Sektörüne Etkileri (Bankalar Yeminli Murakıpları Vakfı Eser Yarışması, Övgüye Değer Ödülü, Emre Kavaklı ve Ayça Tokmak ile birlikte);
Türkiye’de Sermaye Piyasası Araçları ve Halka Açık Anonim Şirketler (Sevinç Akbulak ile birlikte) ve Türkiye’de Reel ve Mali Sektör: Genel Durum, Sorunlar ve Öneriler (Sevinç Akbulak ile birlikte) başlıklı kitapları yayımlanmıştır.
Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Esasları ve Yedek Akçeler (Bilgi Toplumunda Hukuk, Ünal TEKİNALP’e Armağan, Cilt I; 2003), Anonim Şirketlerin Halka Açılması (Muğla Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Tartışma Tebliğleri Serisi II; 2004) ile Prof. Dr. Saim ÜSTÜNDAĞ’a Vefa Andacı (2020), Cilt II, Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler (2021), Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler II (2021), Sosyal Bilimlerde Güncel Gelişmeler (2021), Ticari İşletme Hukuku Fasikülü (2022), Ticari Mevzuat Notları (2022), Bilimsel Araştırmalar (2022), Hukuki İncelemeler (2023), Prof. Dr. Saim Üstündağ Adına Seçme Yazılar (2024) başlıklı kitapların bazı bölümlerinin de yazarıdır.
1992 yılından beri Türkiye’de yayımlanan otuza yakın Dergi, Gazete ve Blog’da 2 bini aşkın Telif Makale ve Yazı ile Türkçe Derleme ve Türkçe Çevirisi yayımlanmıştır.
1988 yılında intisap ettiği Sermaye Piyasası Kurulu’nda (SPK) uzman yardımcısı, uzman (yeterlik sınavı üçüncüsü), başuzman, daire başkanı ve başkanlık danışmanı; Özelleştirme İdaresi Başkanlığı GSM 1800 Lisansları Değerleme Komisyonunda üye olarak görev yapmış, ayrıca Vergi Konseyi’nin bazı alt çalışma gruplarında (Menkul Sermaye İratları ve Değer Artış Kazançları; Kayıt Dışı Ekonomi; Özkaynakların Güçlendirilmesi) yer almış olup; halen başuzman unvanıyla SPK’da çalışmaktadır.
Hayatı dosdoğru yaşamak vazgeçilmez ilkesidir. Ülkesi ‘Türkiye Cumhuriyeti’ her şeyin üstündedir.