2025 Yılı Başında ‘İkinci Sütun’: Anlamsızlık/Saçmalık

Özet

Amerika Birleşik Devletleri (ABD), karşı önlemler almakla tehdit ederek 2025 yılının başlarında Küresel Vergi Anlaşması’ndan çekilirken, birkaç kez Kapsayıcı Çerçeve (Inclusive Framework) belgelerinin son paketi, Kapsayıcı Çerçeve ülkelerinin İkinci Sütun Model Kurallarını ve rehberliğini ve Kapsayıcı Çerçeve bağlamında tasarlanan her şeyi 2021 tarihli Küresel Vergi Anlaşması’ndaki ‘müşterek yaklaşım’ın bir parçası olarak kabul ettiğini belirtiyor. Bu arada, Kapsayıcı Çerçeve içinde işlerin nasıl yürüdüğüne dair memnuniyetsizlik nedeniyle, Birleşmiş Milletler’de, öngörülen Uluslararası Vergi İşbirliği Çerçeve Sözleşmesi’ni (Framework Convention on International Tax Cooperation) ilerletmek için 2024 Noel’inden hemen önce bir karar kabul edilmiştir. Öyleyse, tüm bunları, gözlerimizin önünde olup bitenleri, biraz neşeli-karamsar, neredeyse teslim olmuş bir şekilde tanımlamak için güzel bir terim ne olabilir?

1. Giriş

OECD/G20 Kapsayıcı Vergi Matrahının Aşındırılması ve Kâr Aktarımı Çerçevesi [Inclusive Framework Base Erosion and Profit Shifting (BEPS)] minvalinde, 13 Ocak 2025 ve 15 Ocak 2025 tarihlerinde OECD web sitesinde, ekonominin dijitalleşmesinden kaynaklanan vergi zorluklarını ele almak için 2021 yılında yaklaşık 140 ülke tarafından Kapsayıcı Çerçeve içinde siyasi olarak kabul edilen iki ayaklı çözüme ilişkin yeni belgeler yayınlanmıştır. [1] Amerika Birleşik Devletleri Beyaz Sarayı, 20 Ocak 2025 tarihinde, Amerika Birleşik Devletleri’nin iki ayaklı çözüme ilişkin pozisyonu hakkında bir bildiri yayınlamıştır. [2] Amerika Birleşik Devletleri artık bu konuda taraf değil ve herhangi biri Amerika Birleşik Devletleri çıkarlarına aykırı olarak Amerikan şirketlerine ülke sınırlarını aşan (extraterritorially) vergi koyarak ülkeye karşı bir hamle yapmaya cesaret ederse karşı önlemler almayı düşünüyor. Amerika Birleşik Devletleri Temsilciler Meclisi Usul ve Yöntemler Komitesi (United States House Committee on Ways and Means), 22 Ocak 2025 tarihinde, diğerlerinin yanı sıra iki sütunlu anlaşmaya atıfta bulunarak, Amerikan çıkarlarına aykırı olarak ekstraterritoryal vergilendirmeye devam edecek ülkelere yapılan ödemeler üzerinde yüzde 50’ye kadar stopaj vergisi almak için bir yasa tasarısı sunarak Beyaz Saray pozisyonunu daha da güçlendiriyor. [3] Bu arada, Birleşmiş Milletler’de, çeşitli ülkelerin Kapsayıcı Çerçeve içindeki olayların gidişatından duydukları memnuniyetsizlik nedeniyle, öngörülen Uluslararası Vergi İşbirliği Çerçeve Sözleşmesi’ne yönelik çalışmaları ilerletmek için 24 Aralık 2024 tarihinde bir karar kabul edilmiştir. [4] Bu, örneğin Avrupa Birliği Üye Devletleri ve Amerika Birleşik Devletleri ve Birleşik Krallık gibi dünyanın en gelişmiş ülkelerinden bazılarının isteklerine aykırı olarak, Küresel Kuzey ile Küresel Güney arasındaki kurumlar vergisi konularındaki küresel uçurumu daha da kötüleştirmiştir. Bu yazı, bir şeyleri etiketlemek için uygun bir terimin keşfi amacıyla 2025 yılının başlarındaki hızlı gelişmeleri bazı teknik ayrıntılarla ele alıyor.

2.Anlamsızlık/Saçmalık [ridiculousness]

2.1. Ne oldu?

Kapsayıcı Çerçeve, 15 Ocak 2025 tarihinde, büyük çokuluslu şirketler için yüzde 15’lik bir küresel asgari vergi seviyesi sağlayan ve Küresel Asgari Vergi (Global Minimum Tax) olarak adlandırılan 2021 tarihli Kapsayıcı Çerçeve anlaşmasının iki sütunlu çözümünün ikinci ayağı olan İkinci Sütun hakkında birkaç belge yayınladı. [5] Şimdi yayınlanan belgeler bir süredir piyasanın üzerinde asılı duruyor ve en azından benim için, ana hatlara gelince tutunacak hiçbir şeyi olmayan sürekli değişen bir uluslararası vergi dünyasında mikro düzeyde tutunacak bir şey bulmak için neredeyse çaresiz bir arayışın görüntüsünü çağrıştırıyor.

İkinci Sütun hakkındaki yayınlar, küresel yüzde 15 asgari vergi içindeki üç alt alana odaklanmaktadır: (i) geçiş kurallarının uygulanması; (ii) Güvenli Liman olarak Nitelikli Yerel Asgari Tamamlama Vergisi (Qualified Domestic Minimum Top-up Tax) de dâhil olmak üzere, Sütun İki kurallarına geçici olarak hak kazanan ülkeler ve (iii) Küresel Vergi Matrahını Aşındırmayla Mücadele Bilgi Beyanı [Global Anti-Base Erosion (GloBE) Information Return-GIR]. Kapsayıcı Çerçeve, ülkelerin ulusal vergi sistemlerinde İkinci Sütunun uygulanmasına ilişkin beşinci idari rehberlik grubunu yayınlamış ve bu sefer vergi nitelikleri için geçiş kurallarının uygulanmasına odaklanmıştır (Madde 9.1 İkinci Sütun Model Kuralları). [6] Dahası, Kapsayıcı Çerçeve, küresel asgari verginin küresel olarak koordineli uluslararası idari operasyonunun sorunsuz bir şekilde gerçekleştirilmesine yardımcı olması gereken birkaç belge yayınlamıştır. Bu belgeler, geçici ‘nitelikli’ İkinci Sütun kurallarına sahip ülkelerin bir listesini ve bu konuda bazı ek idari rehberliği [7] ve bir Soru ve Cevaplar belgesini [8] ve ayrıca öngörülen Küresel Vergi Matrahını Aşındırmayla Mücadele Bilgi Beyannamesinin (GIR) bir güncellemesini [9], bazı eşlik eden idari rehberliği [10], güncellenmiş bir Küresel Vergi Matrahını Aşındırmayla Mücadele Bilgi Beyanı XML Şeması ve Kullanıcı Kılavuzunu [11] ve Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması (Multilateral Competent Authority Agreement-MCAA) biçiminde bir Küresel Vergi Matrahını Aşındırmayla Mücadele Bilgi Beyanı değişim çerçevesini [12] içerir. Yayımlanan idari rehber, İkinci Sütun Model Kurallarına İlişkin Açıklamalara dâhil edilecektir.

13 Ocak 2025 tarihinde, Kapsayıcı Çerçeve’nin eş başkanları, 2021 tarihli Kapsayıcı Çerçeve anlaşmasının iki ayaklı çözümünün ilk ayağı olan Birinci Sütun Hakkında Bir Beyan yayınlamıştır. [13] Bu belge de bir süredir piyasada asılı duruyor ve Birinci Sütun projesi kapsamındaki gelişmelerin mevcut durumu hakkında bilgi veriyor. Beyan, dünya çapında yaklaşık 100 en büyük çokuluslu şirket için piyasa yargı bölgelerine yönelik kalıplaşmış kurumlar vergisi matrahının yeniden dağıtımı olan A Miktarı ve kapsam dâhilindeki yargı bölgelerinde rutin pazarlama ve dağıtım faaliyetlerini içeren bir fiyatlandırma matrisi aracılığıyla transfer fiyatlandırması kurallarının öngörülen basitleştirilmesi olan B Miktarı üzerinde yapılan çalışmalara odaklanmaktadır. A Miktarı (Amount) ile ilgili olarak, Ekim 2023’te yayınlanan ve Haziran 2024’te kesinleştirilmesi planlanan A Miktarını uygulamaya yönelik Çok Taraflı Sözleşme’nin (Multilateral Convention-MLC) taslak metni o zamandan beri durağan kalmıştır. Kapsayıcı Çerçeve içindeki müzakereler artık ‘Miktar B’yi içeren çözülmemiş konulara odaklanmaktadır. Eş başkanlar, bazı Kapsayıcı Çerçeve üyelerinin ‘Miktar B’nin Birinci Sütun paketinin temel bir parçası olduğunu düşündüğünü yazıyor. Bazı Kapsayıcı Çerçeve üyeleri ayrıca yukarıda belirtilen fiyatlandırma matrisinin yukarıda belirtilen pazarlama ve dağıtım faaliyetleri için uygun bir fiyatlandırmaya yol açmadığını düşünüyor. Kapsayıcı Çerçeve içinde çözümler aranıyor ve Kapsayıcı Çerçeve ülkeleri bunları bulmaya tamamen kararlıdır. Bu, Kapsayıcı Çerçeve içinde Birinci Sütun paketi üzerinde anlaşmayı güvence altına almak ve dünya çapındaki ülkelerde daha sonra hızlı bir uygulama sağlamak içindir.

‘Sütun 1’ ifadesi, en azından benim için, tamamen durmuş bir uluslararası kurumlar vergisi reformu projesinin görüntüsünü çağrıştırıyor. 5 yıl önce Intertax’ta, arka planda The Animals’ın 1965 hiti “We gotta get out of this place”i çalan bir Frankenstein canavarı olarak planlar hakkında yazmıştım. [14] Canavar, uyandırılmayı bekleyerek sabit bir şekilde yatıyor. Belki de onu böyle tutmalıyız.

2.2. Başka neler oldu?

Kapsayıcı Çerçeve belgelerinin ayrıntılı bir şekilde tartışılmasına geçmeden önce, Birleşmiş Milletler (BM) Genel Kurulu’nun 24 Aralık 2024 tarihinde öngörülen Vergi İşbirliğine İlişkin BM Çerçeve Sözleşmesi’ne ilişkin müzakereler hakkında bir karar (A/RES/79/235) kabul ettiği belirtilmelidir. [15] Bu karar, Birleşmiş Milletler İkinci Komitesi’nin (Ekonomik ve Mali) 27 Kasım 2024 tarihinde referans şartlarının kabulünü takip ediyor. Yaklaşık 120 ülke lehte oy kullanmıştır. Birleşik Krallık, Amerika Birleşik Devletleri ve diğer bazı en gelişmiş ülkeler aleyhte oy kullanırken, Avrupa Birliği Üye Devletleri çekimser kalmıştır. Hollanda Maliye Bakanı (Sekreteri), vergi kaçakçılığıyla mücadele konusunda Hollanda Parlamentosu’na yazdığı yakın tarihli bir mektupta, bunun ‘dillendirilen endişelere ek olarak bu olumlu tutumu ifade etmek’ olduğunu belirtmiştir. [16] Avrupa Birliği (AB) Üye Devletleri ve dünyanın diğer bazı en gelişmiş ülkeleri, OECD’nin çalışmalarına müdahale ediyorsa bir çerçeve sözleşmesine kendilerini bağlayamazlar. Bundan ne çıkacağını göreceğiz.

Ayrıca, 20 Ocak 2025 tarihinde, yani Amerika Birleşik Devletleri’nin (ABD) mevcut Başkanı’nın göreve başlama gününde, Beyaz Saray, Amerika Birleşik Devletleri’nin 2021 tarihli Kapsayıcı Çerçeve İki Sütunlu Anlaşması ile ilgili pozisyonuna ilişkin bir bildiri yayınlamıştır. [17] Bu belge şu satırlarla başlıyor: “Önceki yönetim tarafından desteklenen OECD Küresel Vergi Anlaşması, yalnızca Amerikan geliri üzerinde ekstraterritoryal yargı yetkisi sağlamakla kalmıyor, aynı zamanda ülkemizin Amerikan işletmelerinin ve çalışanlarının çıkarlarına hizmet eden vergi politikaları yürürlüğe koyma yeteneğini de sınırlandırıyor. Küresel Vergi Anlaşması ve diğer ayrımcı yabancı vergi uygulamaları nedeniyle, Amerika Birleşik Devletleri yabancı vergi politikası hedeflerine uymazsa Amerikan şirketleri misilleme niteliğinde uluslararası vergi rejimleriyle karşı karşıya kalabilir. Bu bildiri, Küresel Vergi Anlaşması’nın Amerika Birleşik Devletleri’nde hiçbir gücü veya etkisi olmadığını açıklığa kavuşturarak ülkemizin egemenliğini ve ekonomik rekabet gücünü geri kazanıyor.” ABD’nin Küresel Vergi Anlaşması’ndan çekilmesiyle ilgili gelişme medyada geniş yer bulmuştur. [18]

Beyaz Saray bildirisinde ayrıca ABD Hazine Bakanı’nın ABD Ticaret Temsilcisi ile istişare ederek, ABD ile vergi anlaşmalarına uymayan veya başka bir şekilde ekstraterritoryal veya orantısız vergiler uygulayan (veya uygulama olasılığı olan) yargı bölgelerinin olup olmadığının araştırılacağı ve bulguları hakkında 60 gün içinde ABD Başkanı’na rapor verileceği ve Beyaz Saray’a karşı önlemlerin daha sonra getirilmesi için olasılıklara ilişkin bir genel bakış sunulacağı belirtilmektedir. ABD Başkanı’nın kullanabileceği olasılıklardan biri şudur (26 ABD Kanunu § 891 – Bazı yabancı ülkelerin vatandaşları ve şirketleri için vergi oranlarının iki katına çıkarılması): “Başkan, herhangi bir yabancı ülkenin yasaları uyarınca, ABD vatandaşlarının veya şirketlerinin ayrımcı veya ekstraterritoryal vergilere tabi tutulduğunu tespit ettiğinde, bunu ilan edecek ve uygulanan vergi oranları (…) bundan sonraki her vergi yılı için, söz konusu yabancı ülkenin her vatandaşı ve şirketi için iki katına çıkarılacaktır”. [19] Elbette, bu esas olarak İkinci Sütun’dan gelen ekstraterritoryal ilave vergilendirme mekanizmalarıyla ilgilidir, örneğin eksik vergilendirilmiş kârlar kuralı (undertaxed profits rule-UTPR) ve belki de gelir dâhil etme kuralı (income inclusion rule-IIR) ve ayrıca dünya çapındaki ülkelerde dijital hizmet vergilerinin (olası) iadesi. Bu blogda bu konuda ortaya çıkan gerginlikler birkaç kez bildirilmiştir. [20]

Ayrıca, 22 Ocak 2025 tarihinde, Amerika Birleşik Devletleri Temsilciler Meclisi Usul ve Yöntemler Komitesi başkanı, bu komitedeki tüm Cumhuriyetçi temsilcilerin desteğiyle, ‘Amerikan İstihdamını ve Yatırımlarını Savunma Yasası’nı (Defending American Jobs and Investment Act; HR 591) sunmuştur. [21] Yasa tasarısı aslında Mayıs 2023’ten kalma daha önceki bir varyantın yeniden sunulmasıdır [22] ve bu varyant artık eksik vergilendirilmiş kârlar kuralına (UTPR) da odaklanmaktadır. Yasa tasarısı, eksik vergilendirilmiş kârlar kuralını Amerikan çıkarlarına karşı uygulayan yargı bölgelerine yapılan tevkifat vergisi ödemeleri açısından, ABD vergi anlaşmaları kapsamındaki tevkifat vergisi indirimini, anladığım kadarıyla Amerika Birleşik Devletleri Anayasası uyarınca mümkün olan yerel mevzuat yoluyla geri almayı öneriyor. Önerilen bu önlem, Amerika Birleşik Devletleri tevkifat vergi oranını ulusal yasa kapsamındaki mevcut yüzde 30 oranına ek olarak, yıllık taksitler halinde yüzde 5 oranında artırarak 4 yıl sonra yüzde 20 oranına çıkarıyor.

Bu, karşı önlem olarak yüzde 50 oranında ABD stopaj vergisi anlamına geliyor. Bu önlemin uygulanması, ilgili diğer ülke kendi sınır ötesi ve ayrımcı vergilerini geri çektiği anda ortadan kalkıyor. İlgili yabancı ülkeler ABD’ye karşı bu tür vergileri yürürlüğe koymadığı sürece önlem etkisiz kalıyor -bu, İkinci Sütun Direktifi [23] kapsamındaki AB Üye Devletlerini de kapsayacaktır. Usul ve Yöntemler Komitesi başkanı, “Amerikan İstihdamını ve Yatırımlarını Savunma Yasası, Başkan Trump’ın Amerika’nın ekonomik canlılığını baltalamaya veya işçilerimizi ve işletmelerimizi haksız yere hedef almaya çalışan herhangi bir yabancı ülkeye karşı koymak için elindeki tüm araçlara sahip olmasını sağlayacak” dedi. [24] Bu komite, daha önce, Temmuz 2023’te, 2021 tarihli Küresel Vergi Anlaşması’na yanıt olarak, ABD Matrah Aşındırma ve Kötüye Kullanımı Önleme Vergisi’ni (Base Erosion and Anti-Abuse Tax) sıkılaştıran bir teklif sundu -yani, ilgili grup şirketinin düzeltilmiş kârı üzerinde yüzde 10’luk alternatif bir asgari vergi (grup şirketlerine yapılan giden ödemeler tekrar eklenecek), Matrah Aşındırma ve Kötüye Kullanımı Önleme Vergisi kapsamında ödenmesi gereken tutar, ödenmesi gereken standart ABD kurumlar vergisi tutarından yüksekse, düşük vergilendirilmiş kârlar kuralı kapsamındaki yabancı vergilendirmeye yanıt olarak alınır. Kısacası, baskı hâlihazırda olduğundan daha da sertleşmiştir. [25]

3. Yeni Geçiş Kuralları

3.1. Ön ‘Sütun 2’ döneminden ertelenmiş vergi

15 Ocak 2025 tarihli idari rehberlik belgesi, İkinci Sütun kurallarının yürürlüğe girmesinden önceki mali yıllarda, yani İkinci Sütun öncesi dönemde finansal tablolarda kaydedilen ertelenmiş vergi aktifi ve ertelenmiş vergi yükümlülükleri için geçiş kurallarını ele almaktadır. [26] İdari rehberlik belgesi, geçiş kurallarının yürürlüğe girmesine müdahale eden yeni kurumlar vergisinin getirilmesiyle birlikte olanlar da dâhil olmak üzere, belirli ülkelerin hükümet düzenlemelerini yürürlüğe koymalarına yanıt olarak karşı önlemler getirmektedir. Rehber belge ayrıca yeni kuralların uygulanmasına ilişkin bazı sayısal örnekler de sunmaktadır.

Geçiş kuralları, İkinci Sütun Model Kuralları’nın 9.1. no.lu maddesinde belirtilmiş olup şunları düzenlemektedir. [27] Bir grup kuruluşunun, söz konusu çokuluslu grubun İkinci Sütun önlemlerinin kapsamına girdiği ilk raporlama yılında (ki, geçiş yılı olarak adlandırılır) ertelenmiş vergi aktifi veya ertelenmiş vergi yükümlülükleri varsa (finansal tablolarda yansıtılan veya açıklanan), örneğin önceki yıl zararları nedeniyle bazı dikey zarar indirimi uygunluğu dikkate alınarak kaydedilen ertelenmiş vergi aktifi gibi, bu ertelenmiş vergiler İkinci Sütun amaçları için tanınabilir. Bu, geçerli yerel kurumlar vergisi oranında ve İkinci Sütunun yüzde 15’lik asgari oranına kadar (Madde 9.1.1) yapılabilir.

Ancak, ertelenmiş vergilerin İkinci Sütun öncesi dönemden İkinci Sütun sistemine aktarılması olasılığı, İkinci Sütun amaçları doğrultusunda gelir hesaplamalarına dâhil edilmeyen ve 30 Kasım 2021 tarihinden sonra ortaya çıkan kalemler için ertelenmiş vergi aktifleri için geçerli değildir (Madde 9.1.2). [28] Uygulamada, bu tür ertelenmiş vergi varlıklarına ‘Kötü Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları’ (Bad Double Taxation Agreement) dendiğini anlıyorum. Benzer bir istisna, 30 Kasım 2021 tarihi ile geçiş yılı arasındaki grup içi uluslararası varlık transferleri için de geçerlidir. Bu tür varlık işlemleri, prensip olarak, ilgili varlıkların (envanter hariç) taşıma değerinin İkinci Sütun amaçları doğrultusunda giriş yargı alanındaki adil piyasa değerine yükselmesine yol açmaz (İkinci Sütunda artış yok; bölüm 9.1.3.). Yalnızca söz konusu varlıkların kaynaklandığı yargı alanındaki, kısacası çıkış yargı alanındaki sermaye kazançları kurumlar vergisine uygun şekilde tabi tutulmuşsa, İkinci Sütun ertelenmiş vergi varlığı veya İkinci Sütunda artış oluşturulabilir. Bu istisnalar olmadan, İkinci Sütun amaçları için etkin oran bazı durumlarda kasıtsız olarak daha yüksek olabilir. Ying Than ile birlikte, birkaç yıl önce Bulletin’de varlık transferleri için geçiş kuralları hakkında yazmıştım. [29]

3.2. Kapsam genişletme

15 Ocak 2025 tarihli idari rehberlik belgesi, Kapsayıcı Çerçeve ile istenmeyen olarak belirlenen ve değerlendirilen işlemler ve hükümet düzenlemeleri için geçiş kurallarına odaklanmaktadır. [30] Belgede, şirketlerin ve/veya hükümetlerin, İkinci Sütun ek vergi sorumluluklarından etkili bir şekilde kaçınmak için bir araç olarak geçiş kurallarının uygulanmasından kaçınamaması gerektiği belirtilmektedir. Bu, örneğin, İkinci Sütun kurallarının kapsamı dışında kalan işlemleri veya düzenlemeleri kurarak veya kolaylaştırarak, İkinci Sütun kurallarının kapsamı altında daha sonra tersine çevrilmeleri üzerine İkinci Sütun amaçları için etkili vergi oranında etkili bir artışla sonuçlanan ertelenmiş vergi varlıkları yaratmaktır. Bu, aksi takdirde alınacak olan İkinci Sütun ek vergilerinden kurtulmak içindir. Görünüşe göre, bir noktada vergi rekabeti nedenleriyle bu tür düzenlemeleri kolaylaştırmaya başlayan bazı yargı bölgeleri mevcuttur. Bu, örneğin, vergi kararları veya geriye dönük olarak uygulanabilir seçmeli rejimler temelinde ve bazı durumlarda yeni tanıtılan bir kurumlar vergisi sistemi bağlamında vergi kredileri veya artışlar vererek, olur. İlgili yargı bölgeleri, rehber belgede açıklanmamış veya başka şekilde belirtilmemiştir.

İdari rehberlik belgesi artık geçiş kurallarının kapsamını geriye dönük olarak 30 Kasım 2021 tarihinden sonra yapılan bu tür işlem ve düzenlemelere genişletmektedir. [31] Bu bağlamda, İkinci Sütun kurallarının uygulanması amacıyla finansal tablolarda oluşan ilgili ertelenmiş vergilerin ‘Kötü Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları’ olarak kabul edildiği ve bu nedenle İkinci Sütun amaçları için dikkate alınamayacağı düzenlenmiştir. Daha sonra, 18 Kasım 2024 tarihine kadar yapılan düzenlemeler için, söz konusu ertelenmiş vergi varlıklarının geçici bir temelde kısmen dikkate alınabileceği (düzenlemenin türüne bağlı olarak iki veya üç raporlama yılı boyunca, fayda yüzde 20 ile sınırlandırılırken) bir ‘Lütuf Dönemi’ sağlanır. Önlem, hem ayrıntılı İkinci Sütun kuralları kapsamındaki efektif vergi oranı hesaplamalarına hem de Geçiş Dönemi Ülke Bazında Güvenli Liman kapsamındaki hesaplamalara uygulanır. İlave bir düzenleme olarak, yeni kurumlar vergisinin yürürlüğe girdiği tarihten önceki yıllara ait zararlar için ertelenmiş vergi varlıklarının dikkate alınmasının, ilgili kurumlar vergisi mevzuatının yürürlüğe girdiği tarihten önceki 5 yıla kadar oluşan zararlarla sınırlı olması düzenlenmiştir.

3.3. Fayda sağlamama şartı [no benefit requirement]

Rehber doküman, yukarıda belirtilen ertelenmiş vergi varlıklarının finansal tablolarda hükümet düzenlemeleri aracılığıyla yer almasına izin verilmesinin, ilgili yargı bölgesinde getirilen İkinci Sütun kurallarıyla ilgili olarak sağlanan bir fayda olarak görülmesi gerektiğini belirtmektedir. [32] Bu, Kapsayıcı Çerçeve içinde bu tür ilgili faydaların hangi durumlarda var olduğu veya olmadığı sorusuna ilişkin rehberliğin daha da geliştirilmesine hazırlık niteliğindedir. Bu tür ilgili faydalar bazı yargı bölgeleri tarafından sağlanıyorsa, bu, İkinci Sütun kurallarının bazı diğer yargı bölgeleri tarafından diskalifiye edilmesinin temelini oluşturur, yani ‘fayda sağlamama şartı’ veya ‘fayda sağlamama kuralı’ uyarınca. Den Ridder en Ruige ile birlikte bu blogda “Mali Sübvansiyon Adayları İkinci Sütundaki ‘Fayda Sağlamama Şartı’na Dikkat Etmeli” başlıklı bir yazıda, birkaç yıl önce öngörülen fayda sağlamama kuralı ile ilgili ortaya çıkan sorunlara ve ciddi belirsizliklere işaret etmiştik. [33] Yeni yayımlanan idari rehberlik belgesine göre, bir yargı alanı, geçiş kurallarının uygun şekilde işlemesini engellemek için yukarıda belirtilen ‘ilgili faydaları’ sağladığında, bu yargı alanı, aşağıda daha ayrıntılı olarak ele alınan emsal değerlendirmesi bağlamında ‘geçiş yeterlilik mekanizması’ kapsamında geçici ‘yeterlilik’ almaya da uygun değildir.

Görünen o ki, hiçbir fayda şartı artık bir ülke, geçiş kurallarının kapsamı dışında kurumlar vergisi ortamında bir artışa izin verdiğinde (örneğin bir kurumlar vergisinin getirilmesiyle birlikte) ve böylece muhasebe amaçları için ve bununla birlikte İkinci Sütun amaçları için ertelenmiş vergi varlığının kaydedilmesine izin verdiğinde devreye girmektedir. Bu, en azından benim için, vergi mükellefleri açısından nispeten avantajlı olan diğer önlemlerin fayda sağlamama kuralı altındaki durumu hakkında soru ortaya çıkarıyor. Örneğin, ülkeler, İkinci Sütun ek vergilerine, örneğin yerel ek vergilere, kurumlar vergisi sistemlerinde bu ülkelerin kontrol ettiği yabancı şirket kuralları kapsamında uygulanan herhangi bir ek vergiye mahsup edilmesine izin verirse ne olacak? Wisman’ın Rotterdam’da 03 Ekim 2024 tarihinde Erasmus Mali Çalışmaları sonbahar konferansına başkanlık ederken yüksek sesle sorduğu gibi, Sütun İki için uygulanan herhangi bir kontrol edilen yabancı şirket vergisine ilave vergiler de ‘ilgili bir fayda’ teşkil eder mi? ‘Birinci ve İkinci Sütunların bir geleceği var mı?’ (Felemenkçe: “Hebben Pillars I ve II wel toekomst?”) [34]

Peki, bir ülkedeki geçerli İkinci Sütun kurallarının cömertçe yorumlanması, örneğin yerel vergi otoriteleri tarafından alınan bir pozisyon bağlamında veya diyelim ki İkinci Sütun iştirak istisnası rejimi hakkındaki bir karar bağlamında ne olacak? Ya da bir ülkenin (vergi veya sübvansiyon) mevzuatında herhangi bir hükmün nispeten cömertçe uygulanması veya herhangi bir cömertçe yorumlanması hakkında ne olacak? Bir ülkedeki şirketler için yakın zamanda bazı İkinci Sütun ek vergi yükünü hafifletmek için politika aracı nedenleriyle tanıtılan bir ücret vergisi teşviki veya bordro maliyeti sübvansiyonunu düşünün. O zaman bu, tanıtılan İkinci Sütun kurallarıyla da ilgili olarak verilen bir fayda mıdır? Dürüst olmak gerekirse, neden olmasın ki? Buradaki sorun, işin aslına bakıldığında, Kapsayıcı Çerçeve bağlamında tasarlanan tüm bu kuralları nasıl açıklayacağımızı ve ayrıca kime soracağımızı bilemememizdir. Belki de bazı AB dışı ülkeler, bir noktada Adalet Divanı’nın AB hukuku kapsamındaki birinin veya diğerinin yorumunu ilgili bir fayda olarak görecektir ki; belki de Eylül 2024 Draghi raporunun ardından Avrupa Birliği tarafından tasarlanmış bir tür teşvik tedbiridir. [35] Bu, bu temelde, daha sonra kendi yerel İkinci Sütun kuralları uyarınca İkinci Sütun Direktifini diskalifiye etmeye devam etmek ve daha sonra bu tür Avrupa sübvansiyon mekanizmalarının amaçlanan etkilerini kendi yerel İkinci Sütun ek vergi kesintileri yoluyla etkisiz hale getirmektir.

Göreceğiz ve her durumda Kapsayıcı Çerçeve’nin fayda sağlamama koşulunun yorumlanması konusunda geliştireceği daha fazla rehberlik hakkında çok meraklıyım. Ayrıca bu tür rehberliğin yasal statüsü ve ülkelerin bu tür gelişmelere nasıl yanıt vereceği hakkında sonraki tartışmaları da sabırsızlıkla bekliyorum. Tüm bunları farklı gören ve hiçbir sorun olmadığına veya hiçbir şey olmadığına inananlardan, bunun neden böyle olduğunu ve ayrıca tüm bunların hangi yasal temele dayandığını açıklamalarını rica ediyorum.

3.4. İstisnai muafiyet [exceptional derogation]

Geçiş kurallarıyla ilgili mutabık kalınan idari rehberliğin bir parçası olarak, Kapsayıcı Çerçeve bağlamında, yukarıda belirtilen fayda sağlayan yargı bölgelerinin, yerel asgari ek vergileri ve yerel asgari ek vergi güvenli limanları için ‘geçiş yeterlilik mekanizması’ (transitional qualification mechanism) kapsamında ‘kendi kendini belgelendirme’ yoluyla emsal değerlendirmesi minvalinde kendilerini hâlâ ‘nitelikli’ (qualifying) olarak belirleyebilecekleri konusunda mutabakata varılmıştır. Bu, söz konusu fayda sağlayan yargı bölgesinin: (i) yukarıda belirtilen Muafiyet Süresi kapsamında izin verilen üst sınıra kadar faydayı etkisiz hale getireceği ve (ii) ilgili yargı bölgesinin geçiş kurallarıyla ilgili rehberliği uygulamaması durumunda, yerel asgari ek vergi güvenli limanında ‘Kapatma Kuralı’nı (switch-off rule) uygulayacağı, yani güvenli limanın bu yargı bölgesindeki grup kuruluşlarına uygulanmayacağı bir durum olarak ‘anlaşılmasına’ (understanding) dayanmaktadır. Bu durumda, düşünce, rehberlik uygulayan diğer yargı bölgelerinin, o yargı bölgesinin sağladığı ilgili faydayı, kendi ek vergi mekanizmaları (uygulanabilir olduğu şekilde gelir dâhil etme kuralı veya düşük vergilendirilmiş kârlar kuralı) aracılığıyla etkisiz hale getirmesine olanak sağlanmasıdır. İkincisi için, Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı bağlamında ilgili bilgilerin sağlanması için Kapsayıcı Çerçeve bağlamında bir çerçeve geliştirilecektir.

Bu muafiyetin varlığından, aşağıda tartışılacak listede, geçici olarak nitelikli İkinci Sütun kurallarına sahip ülkelerin yargı yetkilerinin bulunduğunu, yukarıda belirtilen faydaları sağladığını veya şimdi listeye dâhil edilme karşılığında tek taraflı olarak oluşturulmuş boşlukları kapattığını veya kapatmış olduğunu çıkarıyorum (en azından, Kapsayıcı Çerçeve’nin burada anlamsız muafiyetler geliştirmediği sürece ki, bunu hayal etmekte zorlanıyorum). Bu arada, yayınlanan rehberlik belgeleri, şu anda ‘istisnai muafiyet’ temelinde nitelikli yargı yetkileri listesinde bulunan tanımlanmamış ülkelerin bu ‘anlayış’a saygı göstermediği ve boşluklarını sürdürmeye devam ettiği veya şu anda yayınlanan idari rehberliğin kapsamının hemen dışında kalan bunların varyasyonlarını geliştirdiği ortaya çıkarsa ne olacağından bahsetmiyor. Böyle bir durumda bu yargı yetkilerini ikinci kez düşünerek listeden çıkaracak mıyız? Belki geriye dönük olarak? Göreceğiz.

3.5. Adalet, yasallık [fairness, legality]?

İdari rehberlik belgesi, Kapsayıcı Çerçeve bağlamında fayda sağlamama şartının uygulanması için bir izleme prosedürünün geliştirileceğini belirtiyor. Belgeye göre, olası tüm ‘ilgili faydalar’ (vergi kredileri, devlet hibeleri) bu prosedüre tabi olacaktır. [37] Her ne anlama gelirse gelsin, ‘Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Model Kurallarının bütünlüğü’ değerlendirmenin kıstasını sağlayacaktır. [38] Fayda sağlamama kuralıyla ilgili yukarıda belirtilen parçada şunlar yazıyordu: “[]herhangi bir durumda, mevcut durum, hem ülkeler hem de vergi mükellefleri için potansiyel olarak yıkıcı etkileri olan, geniş kapsamlı farklı kural yorumlamalarına ve uygulamalarına izin veren belirsiz bir kuraldır. Bu, vergilendirmeye adalet getirmeyecek, karmaşaya yol açacaktır.” [39] Yukarıda belirtilen izleme prosedürünün bize öngörülen vergi adaletini getirip getirmeyeceğini göreceğiz. Tahminim, tartışma ve karmaşaya yol açması daha olasıdır.

Yukarıda bahsi geçen Bülten belgesinde, o dönemde mevcut rehberlik hakkında şunlar yazılmıştır: “(…) ancak açıklık, en azından hukuki kesinlik açısından görecelidir. İkinci Sütun İdari Rehberlik belgesinin hukuki statüsü -ve bununla birlikte, hukuki dayanağı- şu anda belirsizdir. Belge bir hukuk kaynağı değildir. Bir antlaşma gibi uluslararası kamu hukukunun bir aracı değildir ve AB Asgari Vergilendirme Direktifi (2022/2523) gibi uluslarüstü AB hukukunun bir aracı da değildir.” [40] Dürüstçe değerlendirildiğinde, bu durum değişmemiştir. Artık, beşinci grup idari rehberlikte yeni tasarlanan geçiş kuralları kapsam genişletmelerine dayalı olarak öngörülen ek vergilerden herhangi birinin, örneğin AB hukuku altında, bir noktada yasal statülerini nasıl kazanacağını da görmek için sabırsızlanıyoruz. Elbette, böyle bir şeyin başarılı olmaması gibi düşük bir ihtimalde, örneğin İkinci Sütun Direktifi, AB Konseyi içinde gerekli oybirliği göz önünde bulundurulduğunda bu tür bir düzenlemeye tabi tutulmayacağı için, şu anda yayımlanan anti-tahkim kurallarının AB hukuku kapsamındaki yasallık ilkesiyle uyumsuzlukları nedeniyle etkisiz kalacağından korkuyorum. Elbette, rehberlik belgelerinin kendileri ne kadar sıklıkla aksi yönde bir şey söylemeye devam ederse etsin, yukarıdakilerin açıklama veya yorumlamayla pek ilgisi yoktur. Kıymetlerine göre değerlendirildiğinde, gördüğümüz şey demokratik olarak meşrulaştırılmamış bir aktör tarafından geriye dönük kural koymaktan çok da farklı değildir. Hukukun üstünlüğüne saygı duyan herhangi bir ülkede, vergi yükümlülüğünün temeli hukukta bulunmalıdır, yani Küresel Asgari Vergi’deki boşlukların giderilmesiyle ilgili olduğunda da.

4. Geçici ‘Nitelikli’ İkinci Sütun Kurallarının Geçerli Olduğu Ülkelerin Listesi

4.1. Merkezi kayıt, geçiş nitelikli durum [central record, transitional qualified status]

Geçici olarak ‘nitelikli’ İkinci Sütun kurallarına sahip ülkelerin listesi de Kapsayıcı Çerçeve tarafından 15 Ocak 2025 tarihinde yayımlanmış [41] olup, ülkelerin birbirlerinin İkinci Sütun kurallarını değerlendirdiği bir emsal incelemesi prosedürünün geliştirilmesi sürecindeki bir sonraki adımdır. Kapsayıcı Çerçeve, 17 Haziran 2024 tarihli pakette, ülkelerin ulusal İkinci Sütun kurallarının kolaylaştırılmış emsal incelemesi hakkında Sıkça Sorulan Sorular belgesi marifetiyle prosedür hakkında zaten iletişim kurmuştur. [42] Kapsayıcı Çerçeve içinde, artık ‘hızlandırılmış süreç’ olarak adlandırılan bir şey geliştirilmiştir [yani herhangi bir yerel (taslak) İkinci Sütun yasası ve yönetmeliğinin, yürürlüğe girme (taslak) tarihi itibarıyla yargı bölgelerindeki nitelikli statüsünü teyit etmek için adım adım bir plan, yani hepsi üst düzey bir öz sertifikasyon süreci temelinde]. Şu anda yayınlanan belgeler, Geçiş Nitelikli Statüye Sahip Merkezi Mevzuat Kaydı [Ek B (Central Record of Legislation with Transitional Qualified Status)] [43] ile birlikte geliştirilen ‘geçiş yeterlilik mekanizması’ ile ilgilidir [yani, İkinci Sütun kurallarının işleyişine kararlaştırılmış herhangi bir prosedür düzenlemesini dahil etmek için bazı ek idari rehberlik (bu durumda Ek A olması gerekir, ancak bunu belgelerde bulamadım]. Bir sonraki parça olarak, 15 Ocak 2025 tarihinde, Kapsayıcı Çerçeve bir Soru ve Cevap belgesi de yayınladı, [44] [yani, Kapsayıcı Çerçeve’nin 17 Haziran 2024 tarihinde yayınladığı konuyla ilgili Sıkça Sorulan Sorular belgesine temelde benzer bir pazarlama ifadesi]. [45]

Şimdi yayınlanan ‘Geçiş Nitelikli Statüye Sahip Merkezi Mevzuat Kaydı’, mutabık kalınan öz sertifikasyon prosedürlerinden geçmiş ve İkinci Sütun kuralları artık bu temelde geçici olarak yeterlilik kazanan yargı bölgelerini listeler. [46] Kısacası, listedeki ülkelerdeki ek vergi mekanizmalarına bu yolla bir “Q” (nitelik) verilecektir [gelir dâhil etme kuralı, IIR (nitelikli IIR), yerel asgari ek vergi, DMTT (nitelikli-domestic minimum top-up tax), yerel asgari ek vergi güvenli limanı, DMTT SH (nitelikli DMTT SH)], yani öngörülen ‘tam yasal inceleme ve devam eden izleme süreci’nin (full legislative review and ongoing monitoring process) sonuçları beklenirken, herhangi bir ülkenin İkinci Sütun kurallarının derinlemesine bir incelemesi ve sürekli izlemeye tabi tutulması. Derinlemesine incelemenin, ilgili yargı alanında İkinci Sütun mevzuatının yürürlüğe girmesinden itibaren en geç iki yıl sonra başlaması beklenmektedir, ancak -15 Ocak 2025 tarihli Soru ve Cevap belgesinde okuduğum kadarıyla- henüz kısa vadede gerçekleştirilip sonuçlandırılamamaktadır. [47] Bu derinlemesine incelemenin sonucunun geçiş nitelikli statünün kaybına yol açması durumunda, bu statü kaybının geriye dönük bir etkisi olmayacağı belirtilmelidir. Başka bir deyişle, statü kaybı geriye dönük olarak işlemez (yani en azından Kapsayıcı Çerçeve tarafından yayınlanan belgelere göre). Yukarıda, yargı alanlarının yukarıda belirtilen ‘anlaşmaya’ rağmen tek taraflı olarak tasarlanmış boşluklarını sürdürmeleri durumunda ne olacağından bahsedilmediğini yazdım, bu da ‘Merkezi Kayıt’a dâhil edilmenin temelini oluşturan istisnai muafiyetin temelini ortadan kaldıracaktır. Belki de bunu bir noktada öğreneceğiz.

Listede 27 yargı bölgesinin gelir dâhil etme kurallarını ve 28 yargı bölgesinin yerel ek vergilerini buluyoruz. Belki de dikkate değer olanı, yazarların anavatanı olan Hollanda’nın da 2024 tarihli Asgari Vergi Yasası (Wet minimumbelasting 2024 [48]) ile listede yer almasıdır. Ancak, bunun Bonaire, St. Eustatius ve Saba (kısaca ‘BES’) ve onların yüzde 15 asgari vergi sistemleri için de geçerli olup olmadığını merak etmeden edemedim. Bu BES adaları, Hollanda’nın bir parçasıdır, yani Hollanda Krallığı’nın yargı bölgelerinden biridir (Krallığın diğer yargı bölgelerinin yanında: Aruba, Curaçao ve St. Martin) ancak yarı özerk bir statüye sahiptirler. BES adalarının kendi vergi sistemleri vardır ve bu amaçla da Hollanda Genel Vergi Yasası (Algemene Wet inzake Rijksbelastingen [49]) uyarınca Hollanda’nın bir parçası değildirler. Hollanda BES Vergi Yasası (Belastingwet BES [50]), yani BES vergi sistemi listede yer almıyor, oysa bu adalar aslında İkinci Sütunu tanıtmıştır. Sanırım buradaki mesele, BES Vergi Yasası’nın bu amaçla 2024 tarihli Hollanda Asgari Vergi Yasası’na atıfta bulunması ve bunun tersi olmamasıdır. Çıkarım yoluyla bu, BES Vergi Yasası’nın da listeye dâhil edilmesi gerektiği, yani geçici olarak hak kazanması gerektiği anlamına gelir. Belki de Hollanda vergi makamları gelecekte bir noktada her şeyin yolunda olduğunu söyleyen bir yürütme pozisyonu ileteceklerdir (vergi topluluğunun daha sonra böyle bir iletişimin yasal statüsü hakkında bir tartışma başlatmasını sağlar). Dahası ve belki de ilginç bir şekilde, en azından benim fikrime göre, İkinci Sütun Direktifi listede yalnızca dolaylı olarak yer almaktadır (yani listede yer alan AB yargı yetkisi, Direktifi kendi iç hukukuna aktaran İkinci Sütun mevzuatında Direktife atıfta bulunduğunda). İkinci Sütun amaçları için, en azından Kapsayıcı Çerçeve’nin bakış açısından, Avrupa Birliği’nin var olduğu bile düşünülmüyor gibi görünüyor, bilmiyorum. Yanılmıyorsam AB, G20’nin tam üyesidir.

Ayrıca, ‘koşullu yerel asgari ek vergi’yi işleten yargı alanı listesinde Barbados’un da yer aldığını görüyoruz. [51] Koşullu yerel asgari ek vergi görünüşe göre artık mevcut ve hatta İkinci Sütun amaçları için bir “nitelikli”, sanırım bir “nitelikli CDMTT” almaya bile uygunlar. Koşullu yerel asgari ek vergi, ‘sadece 2024 çokuluslu işletme grubu için başka bir yargı alanında Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Model Kurallarına tabi olduğunda bir bileşen kuruluşa uygulanan’ bir yerel ek vergidir. Listeleme alıştırması, sanırım, yorumlamaya dayalı olmalı, çünkü ‘koşullu yerel asgari ek vergi’ teriminin Model Kurallarına veya bu konudaki AB Direktifine bu kadar çabuk dâhil edildiğini görmedim. Liste, kendi kendini sertifikasyon prosedürlerinden geçen ülkelerin listeye hızlı bir şekilde dâhil edilmesini sağlamak için düzenli olarak güncellenecektir. Ülkelerin listede olmaması, İkinci Sütun kurallarının yeterli olmayacağı anlamına gelmez; ancak prosedürlerin henüz tamamlanmadığı veya liste oluşturulurken tam olarak tamamlanmadığı anlamına gelir.

4.2. İlgi alanları ve baskı noktaları

Daha önce, Hollandalı bir vergi haftalığında, burada söz konusu olan çıkarlar ve elbette bu konuda uygulanan baskı hakkında yazmıştım. [52] Bir ülke yüzde 15’lik asgari vergi seviyesine ulaşamazken diğer ülkeler bazı ek vergilendirmeleri ülke dışında uygulayarak durumu nötralize etmeye devam etmezse, bir boşluk oluşacak ve ek vergilendirme yapılmayacaktır. Aynı zamanda, ülkelerin her birinin asgari vergi seviyesini bir biçimde ve etkili bir şekilde vergi rekabeti nedenleriyle zayıflatma konusunda bireysel yatırım iklimi çıkarı vardır. Şimdi ülkelerin bunu gerçekten de yaptıklarını gördük; örneğin beşinci grup rehberliğin şimdi kapatmayı amaçladığı geçiş kurallarının etkili bir şekilde işlemesini engellemek için tek taraflı olarak yaratılan her türlü boşluk yoluyla. Ancak ülkelerin, örneğin fayda sağlamama kuralı gibi mevcut herhangi bir gerekçeye atıfta bulunarak birbirlerinin ek vergi rejimlerini diskalifiye etme konusunda da vergi geliri çıkarı var. Yani, her şeyi göz önünde bulundurarak, her şeyin yolunda gitmesi gerekiyorsa, ülkeler birbirlerinin İkinci Sütun kuralı uygulamasında birbirlerine güvenmek zorunda kalacak ve/veya aksi takdirde karşılıklı olarak izlemek/uygulamak/yükseltmek zorunda kalacaklar, yani, İkinci Sütun sisteminin birbirine bağlı özellikleri göz önünde bulundurulduğunda – potansiyel olarak tartışma başlatabilir. Bu, en azından, gerçekten de eşit veya eşit olmayan etkili İkinci Sütun asgari vergilendirmeyi önlemek istiyorsak.

Kapsayıcı Çerçeve tarafından yayınlanan nitelikli ülkeler listesi artık tüm bunları çözmelidir. Ülkeler artık birbirlerinin İkinci Sütun kurallarına saygı göstermek zorunda kalacaktır; yani siyasi olarak, siyasi olarak kabul edilen prosedürler uyarınca kendi kendini belgelendirme temelinde nitelikli olduklarında. Bence bu aynı zamanda listedeki ülkelerin nitelikli statülerini, daha sonra herhangi bir ek vergi riskine maruz kalmamak amacıyla bazı eski moda vergi politikası hedeflerine ulaşmaya devam etmek için bir kalkan olarak kullanmamaları gerektiği anlamına gelmektedir. Bu, örneğin, vergi sistemi veya sübvansiyon sistemi aracılığıyla yatırım çekmek veya örneğin vergi makamlarının pozisyon beyanları veya vergi mükellefleriyle kararlaştırılan kararlar aracılığıyla ulusal İkinci Sütun kurallarının bazı esnek yorumları yoluyla söz konusu olduğunda geçerli olacaktır. Eğer böyle bir şey olursa, kim bilir, sonraki gelişmeler çok heyecan verici bir şeye dönüşebilir.

15 Ocak 2025 tarihli Soru-Cevap belgesinde, Kapsayıcı Çerçeve bağlamında yayınlanan belgelerle karşılaştırıldığında, ulusal İkinci Sütun yasaları ve yönetmeliklerinde ‘küçük tutarsızlıklar’ bulunması durumunda da kendi kendini sertifikasyonun mümkün olduğu, ancak bunların zamanı geldiğinde, yani ‘anlaşılmış bir zaman dilimi içinde’ (daha fazla belirtilmemiş) düzeltilmesi gerektiği belirtilmektedir. [53] Öyle olsa bile, ülkeler birbirlerinin tutarsızlıklarını, yani herhangi bir nitelikli yerel asgari ek verginin gelir dâhil etme kuralı veya eksik vergilendirilmiş kâr kuralı temelinde alınan herhangi bir ek vergiye mahsup edildiği İkinci Sütun sistemindeki mekanizma göz önünde bulundurulduğunda, ne olursa olsun etkisiz hale getirebileceklerdir. Böyle bir durumda, ülkeler yurtdışındaki bazı yerel asgari ek vergilere ek olarak bazı ekstraterritorial ek vergiler uygulamaya devam edecek ve İkinci Sütun eşitsizliğinin etkisi buna göre vergilendirilecektir. Bunun bir örneği, ana kuruluşun ikamet ettiği yargı alanındaki gelir dâhil etme kuralı uyarınca üst vergilendirme olabilir; burada, bağlı kuruluşun ikamet ettiği yargı alanının, ana kuruluşun yargı alanı açısından, yani katılım muafiyet rejiminin uygulanabileceği veya uygulanmayabileceği veya belki de uygulanması veya uygulanmaması gereken bir hisse senedi sahipliğinin bazı faydalarına, İkinci Sütun katılım muafiyet rejimini yanlış uyguladığı tespit edilir. Sonuçta, ülkelerin listesi, İkinci Sütun rejiminin ‘nitelikli’ olup olmadığını gösterir, yani gelir dâhil etme kuralı veya yerel asgari ek vergideki “Q”, ülkelerin kendi yerel İkinci Sütun kurallarını yorumlamalarının karşılıklı olarak tanınmasını sağlamaz. O zaman, ülkelerin nitelikli yerel asgari üst vergi güvenli limanını (QDMTT SH) uygulamaları temelinde, ekstraterritoryal üst vergilerin sıfır olarak belirlenmesi öngörülüyorsa ne yapılacağı sorusu ortaya çıkar. O zaman ülkeler, bu gibi durumlarda yine de güvenli limanı kabul edecek ve buna göre Kapsayıcı Çerçeve listesinde yer alan yargı alanının nitelikli statüsüne atıfta bulunarak bir üst vergi kalkanına izin verecek mi? Yoksa yapmazlar mı? Yoksa ülkeler, bir noktada birbirlerinin İkinci Sütun kurallarını geriye dönük olarak diskalifiye etmeye mi başlayacaklar? Bunu göreceğiz.

4.3. Hukuki statü?

Eğer baskı gelirse ve dürüst olmak gerekirse neden olmasın ki, zaten var [54], o zaman bir noktada, örneğin listenin statüsü ve yasal gücüne odaklanılması çok olasıdır. İşin aslına bakıldığında, hızlandırılmış prosedür ve bu prosedüre dayanarak oluşturulan Kapsayıcı Çerçeve listesinin, yasal bir bakış açısından, hiçbir meşru beklenti üretmeyeceğinden korkuyorum. Sonuçta, Kapsayıcı Çerçeve tarafından şu anda sunulan listeyle ilgili temelde her şeyin hukukta hiçbir temeli yoktur. Örneğin, listenin AB hukuku kapsamında da yasal bir statüsü yoktur.

Bir süredir, Sütun İki Direktifi (Madde 52) kapsamındaki ‘eşdeğerlik değerlendirmesinin’ (assessment of equivalence), [55] AB Direktifinde eşdeğer Sütun İki kurallarını tanıma prosedürü, bu amaç için bazı gerekçeler sağlayabileceğini düşünüyordum, yani en azından AB içinde. Ancak, o zamandan beri bu Direktif hükmünün, Amerikalıların vergi kurallarını bir Amerikan Sütun İki rejimine daha da geliştireceklerini düşündüğümüz zamandan beri, Amerika Birleşik Devletleri ve Küresel Maddi Olmayan Düşük Vergilendirilmiş Gelir (Global Intangible Low-Taxed Income; GILTI) kuralları gibi ülkeler için yazıldığını anladım. Eğer durum gerçekten böyleyse ve Madde 52 yalnızca Amerika Birleşik Devletleri ve GILTI kuralları gibi ülkeler için yazılmışsa, o zaman Sütun İki Direktifi, Kapsayıcı Çerçeve’nin ülke listesini AB müktesebatına yönlendirmek için yasal bir temelden yoksundur. O zaman Adalet Divanı’nın zamanı gelince bu konularda nasıl karar vereceği görülecektir. Kapsayıcı Çerçeve’nin güvenli liman kurallarının uygulanması için, İkinci Sütun Direktifi’nin 32. maddesine sahibiz, yani AB Üye Devletlerinin Kapsayıcı Çerçeve güvenli liman yayınlarını 2023 yılı sonunda müktesebata dâhil etme çabalarının yasal değerleri ne olursa olsun. [56] Nitelikli ülkeler listesi için, en azından öyle görünüyor ki, bunu bazı yasal gerekçelerle destekleyecek hiçbir şeyimiz yoktur. Bununla birlikte, listenin AB hukukunda yürürlüğe girmesi için, belki de daha yakından incelendiğinde İkinci Sütun Direktifi’nin 52. maddesinin kapsamını yeniden yönlendirmeyi deneyebiliriz. Bu, İkinci Sütun Direktifi’nin uygulanması amacıyla Kapsayıcı Çerçeve’nin ülkeler listesinin AB hukuku kapsamında tanınması için bir temel oluşturmak içindir. Ancak o zaman bile, Adalet Divanı’na sorulduğunda tüm bunlar hakkında ne düşüneceği sorusu ortaya çıkıyor.

Kim bilir, belki de zamanı gelince AB kurumlarından biri olan Avrupa Komisyonu’ndan, her şeyin yolunda olduğuna ve AB hukuku perspektifinden listenin yasal statüsü hakkında hiç endişelenmemize gerek olmadığına dair bir açıklama görürüz, tıpkı 2023 sonlarında o zamana kadar mevcut olan güvenli limanlar ve idari rehberlik gruplarıyla olduğu gibi. Ama o zaman bile, dürüst olmak gerekirse, yasal anlamda nerede sonuçlanacağımızı merak ediyorum. Örneğin, şu anda bekleyen Nordcurrent davasında (dava C-228/24) [57], AB Üye Devleti Litvanya’nın, Komisyon’un o dönemde genel suiistimal önleme tedbirinin (general anti-abuse measure; GAAR) Ana-Bağlı Şirket Direktifi’ne (Parent-Subsidiary Directive) dâhil edildiğine dair yayınladığı, [58] yaklaşık 10 yıl önce Ana-Bağlı Şirket Direktifi genel suiistimal önleme tedbirinin Direktif’teki çifte vergilendirmeyi önleme mekanizmalarına değil, yalnızca stopaj vergisi muafiyetine uygulandığına dair Komisyon açıklamasını fazla dikkate almadığını görüyoruz. [59] Sonuç olarak, Direktifin metni, Direktifteki genel suiistimal önleme tedbirinin görünürdeki kapsam sınırlamaları hakkında hiçbir şey söylemezken, Litvanya bu durumda genel suiistimal önleme tedbirini, Birleşik Krallık’taki bir iştirakten temettü alan bir kurumlar vergisi mükellefinin elinde iştirak istisnasını uygulamaması için ileri sürmektedir. Adalet Divanı bu durumda, Ana Şirket-Bağlı Şirket Direktifindeki genel suiistimal önleme tedbirin esaslı bir incelemesine gelirse, Adalet Divanı içerik açısından nerede son bulursa bulunsun, kaçınılmaz olarak, Komisyon’un Direktif bağlamındaki ifadesinin hiçbir yasal statüsünün olmadığını keşfedeceğiz.

Hukukun üstünlüğünün hüküm sürdüğü bir ülkede, uygulanabilir kuralları yorumlamak ve bize açıklamak yargının görevidir. Vergi mükellefleri ve vergi otoriteleri yasama organı tarafından hazırlanan yasayı ararken, yargı onu bulur. Daha sonra, gördüğümüz çeşitli ifadelerin statüsüne gelince farklı bir gözleme yol açabilecek hiçbir şey olmayacak ve belki de zamanı gelince, İkinci Sütun Direktifinin ve dolayısıyla AB hukukunun işleyişi açısından Kapsayıcı Çerçeve’den gelen belgelerin etkisine dair göreceğiz.

Zorluklar geliyor sanırım. Ve sonra literatürde tanımlanan konuyu, Kapsayıcı Çerçeve tarafından tasarlanan ve üzerinde mutabakata varılan güvenli limanların vergi otoriteleri tarafından herhangi bir potansiyel diskalifiye edilmesiyle ilgili olarak tam olarak oyunun durumunun ne olduğunu değerlendirmedik, çünkü ayrıntılı İkinci Sütun kurallarının uygulanmasıyla ilgili herhangi bir ek vergilendirme çıkarı aksi takdirde tehlikede olacaktır (Madde 8.2.2. İkinci Sütun Model Kuralları). [60] Bu ek vergilendirme çıkarları, veri kullanım sorunlarını içeren konularla mı ilgilidir yoksa bu ek vergilendirme çıkarları, bir yandan güvenli liman kuralları ile diğer yandan ayrıntılı kurallar arasındaki esaslı farklılıkları içeren konularla mı ilgilidir? Güvenli limanları yalnızca idari kolaylığı artıran bir yardım olarak mı anlamalıyız? Yoksa bunları, ayrıntılı kurallar uyarınca aksi takdirde ödenmesi gereken ek vergileri gizlemek için bir araç olarak mı anlamalıyız? Herhangi bir güvenli liman uygulamasının, ayrıntılı kurallar uyarınca ek vergilendirmeyi atlatmanın bir yolu olarak anlaşılmaması halinde, Kapsayıcı Çerçeve’nin güvenli limanları, en azından potansiyel olarak, aslında o kadar da güvenli olmayan bir yumuşak limana dönüşebilir.

5. Vergi Bilgi Beyanı ve Bilgi Alışverişi Çerçevesinin Tamamlanması

5.1. Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı ve Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması

15 Ocak 2025 tarihinde, öngörülen İkinci Sütun tamamlayıcı vergi bilgi beyanı ve öngörülen bilgi değişim çerçevesi ile ilgili bir belge paketi de yayımlanmıştır. [61] Bu belgeler, Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanının [62] güncellenmesi ve buna bağlı bir idari rehberlik belgesi, [63] Vergi İdareleri için güncellenmiş bir Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı XML Şeması ve Kullanıcı Kılavuzu [64] ile Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması (Multilateral Competent Authority Agreement-MCAA) biçiminde bir Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı değişim çerçevesi ile ilgilidir. [65] 10 Temmuz 2024 ile 19 Ağustos 2024 arasında, bilgi beyanı ve bilgi değişimini çevreleyen idari süreçleri daha da kolaylaştırmak için Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı XML Şeması ve Kullanıcı Kılavuzu hakkında kamuoyu görüşü alınmıştır. [66] AB bağlamında, Avrupa Komisyonu, İdari İşbirliği Direktifini [(Administrative Cooperation Directive) DAC9; COM(2024) 497 final] değiştiren bir Direktif önerisini yayınlamıştır. [67] Direktif önerisi, AB içinde koordineli ve tutarlı bir şekilde öngörülen tamamlayıcı vergi bilgi beyanının uygulanması için yasal bir temel sağlama amacına hizmet etmektedir.

Bilgi beyanı, 2023 yılında Kapsayıcı Çerçeve bağlamında geliştirilen ve kapsam dâhilindeki çokuluslu işletmelerin vergi makamlarına doldurup sunması gereken standart bir idari formdur. Düşünceye göre, vergi makamları daha sonra çok taraflı bir bilgi değişim çerçevesi temelinde birbirleriyle veri alışverişinde bulunur (yayılma yaklaşımı). Tamamlama vergisi beyanı, vergi makamlarının sağlanan İkinci Sütun hesaplamalarını doğrulayabilmeleri, İkinci Sütun tamamlama vergisi yükümlülüklerini belirleyebilmeleri ve uygun risk analizleri gerçekleştirebilmeleri için bir temel olarak bir bilgi toplama çerçevesi sağlar. Bu nedenle fikir, işletmeler için raporlama yükümlülüğünü ve İkinci Sütun üzerinde vergi makamları arasında bilgi alışverişini kolaylaştırmaktır. 15 Ocak 2025 tarihinde yayınlanan Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması da şirketler tarafından bilgi beyanının merkezi olarak bildirilmesini ve ardından vergi makamları arasında bilgi alışverişini kolaylaştırmaya hizmet eder. [68] Bu, Vergi Konularında Karşılıklı İdari Yardım Sözleşmesi’nin 6. maddesine dayanacaktır. [69] Yetkili makamlar, Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması’nı imzalayarak anlaşmaya taraf olmayı taahhüt edebilirler.

5.2. Basitleştirme?

Şimdi yayınlanan ek vergi beyanı hakkındaki idari rehberde, temel ilkenin raporlamanın İkinci Sütun Model Kurallarına dayanması gerektiği belirtilmektedir. [70] Bazı istisnalar saklı kalmak üzere, bu amaçla raporlama yükümlülüğü bu nedenle uygulayıcı ülkelerin yerel İkinci Sütun mevzuatına bağlı değildir. Ayrıca bu konuda İkinci Sütun Direktifine de herhangi bir atıf yoktur. İkinci Sütun Model Kuralları ile ulusal uygulama yasaları ve yönetmelikleri, yani yürürlükte olan İkinci Sütun kuralları arasında farklılıklar ortaya çıkarsa, rehbere göre raporlama yapan şirketlerin “ayrıca bu farklılıkların Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı’ndaki temel göstergeler üzerindeki etkisini de bildirmeleri gerekmektedir”. Rehbere göre bazı vergi makamları “etkili bir risk değerlendirmesi yapmak veya mevzuatına göre bir Ek Vergi yükümlülüğünün doğruluğunu değerlendirmek için bu belirli farklılıklar hakkında daha fazla bilgiye ihtiyaç duyabilir”. [71] Rehberde, vergi makamlarının daha sonra ilgili bilgileri sonraki bilgi taleplerine göre toplayabileceği belirtilmektedir.

Elbette, bildirim yükümlülükleri ve bilgi alışverişi için bir temel olarak tek tip bir kurallar kümesi oldukça yararlıdır; ayrıca İkinci Sütun Model Kuralları ile yerel uygulama kurallarının uzlaştırılması için bir temeldir (bu sayede en azından ortaya çıkacak kaçınılmaz anlaşmazlıkların nerede bulunacağından emin olabiliriz). Bu tek tip kurallar kümesinin gerçekte uygulanmaması veya bu konuda herhangi bir yasal dayanağının olmaması üzücüdür. Sonuçta, İkinci Sütun Model Kuralları şablon mevzuatla ilgilidir ve bu can sıkıcıdır. Bunlar şablon kurallardır, gerçek kurallar değildir. Bununla birlikte, kılavuz, ülkelerdeki herhangi bir ulusal kuralın herhangi bir raporlama yükümlülüğünü ve veri toplamayı var olmayan bazı yasalara veya düzenlemelere dayandırmanın önünde engel teşkil etmesi durumunda ve bu ölçüde -kılavuz bu amaçla ‘anayasal veya idare hukuku kısıtlamalarına’ atıfta bulunmaktadır [72]- ülkelerin bu amaçla ulusal yasalarını ve düzenlemelerini bu tür durumlara uyum sağlamak ve İkinci Sütun Model Kurallarına atıfta bulunarak bildirim ve idari yükümlülükler için bir temel oluşturmak için uygun yönde esnetebileceklerini söyleyerek devam etmektedir. Kılavuza göre bu. Rehberde, bu tür yasal müdahalelerin gerekli ve orantılı olması gerektiği ve herhangi bir ek uyum yükü ve düzenleyici baskı yaratmaması gerektiği yönünde bir uyarı yer alıyor.

DAC9 Yönergesi teklifi, önsözde [73] Kapsayıcı Çerçeve’nin İkinci Sütun Model Kurallarına tek bir gönderme yaparak, teklifin İkinci Sütun Direktifi’nin Model Kurallarda yer alan müşterek yaklaşıma dayalı operasyonel uygulaması için bir çerçeve sağladığını belirtmektedir. Geri kalan kısım için Yönergedeki her şey İkinci Sütun Yönergesi hükümleri uyarınca ek vergilendirmeyle ilgili raporlama yükümlülüklerine atıfta bulunmaktadır. Yönerge, bazı şablon mevzuata dayalı herhangi bir ek verginin uygulanmasıyla ilgili herhangi bir raporlama yükümlülüğünden bahsetmemektedir. Her neyse, ulusüstü AB hukuku gerektiğinde kesinlikle esneyecektir, en azından buradaki fikir bu gibi görünüyor. Bunun daha sonra Konsey’de oybirliğiyle Yönergeyi değiştirerek yapılması gerekecektir.

Bu pasajların şok edici kısımlarının cehalet, saflık veya kibirden mi yoksa belki de panikten mi kaynaklandığını okuyucuya bırakmaktan mutluluk duyuyorum. Her hâlükârda, anayasal hukukun üstünlüğü perspektifinden bakıldığında, burada olan biten elbette tamamen saçmadır. O zaman küresel yüzde 15 asgari vergiyi, çok taraflı bir anlaşma olan, küresel olarak işleyen bir uluslararası kamu hukuku mekanizmasına dâhil etmemiz gerekirdi ve o zaman kendimizi şu anda içinde bulduğumuz durumda bulmazdık. Bu arada, Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması, İkinci Sütun amaçları için, elbette ki İkinci Sütun Model Kurallarında tanımlandığı gibi, Nitelikli Yetkili Otorite Anlaşması (Qualifying Competent Authority Agreement-QCAA) oluşturmayı amaçlamaktadır.

Özellikle, OECD’nin 15 Ocak 2025 tarihli basın bülteninde, Kapsayıcı Çerçeve içinde bazı “[]Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı bilgilerine bildirim ve değişim öncesinde uygulanacak doğrulama kuralları biçiminde veri tutarlılığı ve kalitesine yönelik ortak bir yaklaşım üzerinde çalışılacağı” belirtilmektedir. [74] Daha da fazla kural, yani sağlanan bilgilerin tutarlılığını ve kalitesini sağlamak içindir. Tüm bunlar, elbette, vergi mükellefleri ve vergi makamları için herhangi bir ek uyumluluk ve düzenleyici yüke yol açmayacak bir basitleştirme önlemi ve elbette bir açıklama ve yorumlama olarak.

Daha önce, Hollandalı bir vergi haftalığında, vergi makamlarının, vergi haklarını bu temelde belirlemek için bildirim grubu kuruluşunun bulunduğu emsal yargı yetkisi tarafından sağlanan bilgilerden memnun kalıp kalmayacaklarını veya (ek olarak) vergi haklarını bu temelde belirlemek için gerekli veri toplama ve doğrulama için yerel hukuk kapsamında mevcut bazı vergi uygulama mekanizmalarına ve idari yetkilere yönelip yönelmeyeceklerini, geleceğin göstermesi gerekeceğini yazmıştım. [75] Gelecek ayrıca, işlerin ne ölçüde düzenli bir şekilde ilerleyeceğini veya tartışmalara, anlaşmazlıklara ve çekişmelere yol açacağını da göstermek zorunda kalacaktır. Herhangi bir anlaşmazlık çıkması durumunda -elbette beklenmedik bir şekilde- henüz hiçbir anlaşmazlık çözüm aracı mevcut değildir. ‘Anlaşmazlık’ kelimesi Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Bilgi Beyanı ve Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması’ndaki belgelerde bir kez, yani ‘yargı yetkileri arasında Küresel Matrah Aşındırmayı Önleme Kurallarının yorumlanması veya uygulanmasındaki farklılıklara ilişkin herhangi bir anlaşmazlığın kapsanmamasını’ sağlamak için geçiyor. [76] Bunun güven uyandırması mı yoksa insanı biraz cesaretsiz hissettirmesi mi, bunu okuyucuya bırakmaktan mutluluk duyuyorum.

6. Sonuç

Bu blog yazısını hazırlarken konu hakkında daha önce yazdığım yazılarımdan bazılarını inceledim. Avrupa Vergi Hukuku el kitabındaki politika girişimleri hakkındaki bölümümde, ‘[]bu bölümü 2022 yılının başlarında yazarken, uluslararası vergi-politik süreçler ve tartışmalar, daha vergi-teknik nitelikteki süreçler ve tartışmalarla harmanlanmaya başlamış ve kurumlar vergisi reform sürecinde yeni ve ilginç bir aşama başlatmıştır. [77] O yıl, Bulletin’de [78] biraz daha felsefi olarak da düşündüm, gelişmelerden ortaya çıkan yeni bir vergi paradigması, hatta bir “2020’lerin Uzlaşması” olarak söz ederek, ‘Coates’in 1923 tarihli Milletler Cemiyeti Raporu üzerine 1924 tarihli bölümünde yazdığı, ‘sorunun çözümünün yattığı’ o ‘çok uzak geleceğe’ şimdi ulaşıp ulaşmadığımızı sorguladım. ‘Dürüst olmak gerekirse, hissiyatım öyle olmayacak’ şeklinde gözlemledim, çünkü diğerlerinin yanı sıra ‘100 yıl öncesinin aksine, şimdi önerilen önlemler mevcut en iyi uygulamalara bile dayanmıyor’. Bu blogdaki son makalemde ‘karmaşık bir zamana, amansız tartışmaların, bürokrasinin, çoklu vergilendirmenin, yasal işlemlerin, mali parçalanmanın ve en iyi şekilde nasıl ilerleyeceğimize dair devam eden tartışmaların olduğu bir döneme giriyoruz’ diye yazmıştım. [79]

Daha önce, 2019 yılında Wisman ve ben, IBFD’nin (International Bureau of Fiscal Documentation) ‘Dijital Ekonominin Vergilendirilmesi’ (Taxing the Digital Economy) başlıklı kitabındaki konuyla ilgili bir bölümde “önerilen reformlar, mevcut haliyle kurumlar vergisi sistemlerinin özüne ve ülkelerin bu alanda vergi politikalarını izlemek için sahip oldukları kapsama tecavüz ediyor. Önerilen reformlardan herhangi birinin olduğu gibi uygulanması, ülkelerin uluslararası kurumlar vergisi sistemleri üzerinde önemli bir etkiye sahip olacaktır. Sadece vergi yargı yetkisinin kurulması ve transfer fiyatlandırması kuralları önemli ölçüde değiştirilmekle kalmayacak, aynı zamanda -belki de daha önemlisi- ülkeler artık vergi mükelleflerinin yurtdışındaki doğrudan yatırımları için kendi uluslararası vergi politikalarını, sermaye ve işgücü ithalat tarafsızlığı evrensel olarak kabul görmüş politika ilkesine dayandıramayacaklardır” diyerek “durum ne olursa olsun, ülkelerin gelişmeleri çok yakından takip etmeleri ve kendilerini zamanında konumlandırmaları önemlidir” vurgusunu yapmıştık. [80] 2010-2015 yılları arasında, kendi Matrah Aşındırma ve Kâr Aktarımı (base erosion and profit shifting) sorgum olan ‘Pastayı Paylaşmak’ (sharing the pie) ile bozuk uluslararası kurumlar vergisi rejimini düzeltmek için bir kurumlar vergisi modeli geliştirmeye çalıştım. [81] Daha sonra, Küresel Vergi Anlaşması geldiğinde, sonrasında gelen her şeyin hukukun üstünlüğü güvencesi, [82] belirlediğim ülkelerin ve şirketlerin vergi stratejisi fırsatları, [83] gözlemlediğim uluslararası vergi anlaşmalarıyla ilgili gerginlikler, [84] fark ettiğim sistemdeki keyfilik ve adaletsizlikler [85] ve bu konudaki ortaya çıkan tartışmalar konusunda endişelenmeye başladım. [86]

İşte buradayız, artık 2025 yılının başlarındayız. ABD, diğer ülkeler yapmazsa karşı önlemler almakla tehdit ederek 2021 tarihli Küresel Vergi Anlaşması’ndan çekilirken, Kapsayıcı Çerçeve belgeleri birkaç kez Kapsayıcı Çerçeve ülkelerinin Model Kuralları ve idari rehberlik yayınlarını ve Kapsayıcı Çerçeve bağlamında Küresel Vergi Anlaşması’ndaki ‘müşterek yaklaşım’ın bir parçası olarak tasarlanan her şeyi kabul ettiğini belirtiyor. Elbette. Elbette. Yukarıda belirtilen ‘karmaşık bir zamana giriyoruz’ tek başına artık uymuyor ve ‘ülkelerin kendilerini zamanında konumlandırmalarını sağlamaları’ da bir süredir geride kaldı. Gazetecilerden zamanı gelince yapılacak ifşaları, yani hiçbirimizin önceden tahmin edemeyeceği ‘20xy Sütun Sızıntıları’nı şimdiden dört gözle bekliyorum. Öyleyse, 2025 yılında, gözlerimizin önünde olup bitenleri biraz neşeli-karamsar, neredeyse boyun eğmiş bir şekilde tanımlamak için hoş bir terim ne olabilir? Anlamsızlık/Saçmalık (ridiculousness). Evet, bu kadar, anlamsızlık/saçmalık. Bu bir televizyon programı değil miydi? [87]

Dipnotlar

[1]Bkz.https://www.oecd.org/en/about/news/announcements/2025/01/global-minimum-tax-release-of-compilation-of-qualified-legislation-and-information-filing-and-exchange-tools.html.

[2]Bkz.https://www.whitehouse.gov/presidential-actions/2025/01/the-organization-for-economic-co-operation-and-development-oecd-global-tax-deal-global-tax-deal/.

[3]Bkz.https://waysandmeans.house.gov/2025/01/22/ways-and-means-republicans-introduce-legislation-to-reinforce-trump-administrations-rejection-of-biden-global-tax-surrender/.

[4]Bkz.https://documents.un.org/doc/undoc/gen/n24/427/22/pdf/n2442722.pdf.

[5]Bkz.https://www.oecd.org/en/about/news/announcements/2025/01/global-minimum-tax-release-of-compilation-of-qualified-legislation-and-information-filing-and-exchange-tools.html.

[6]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-9-1-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[7]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-globe-rules-pillar-two-central-record-legislation-transitional-qualified-status.pdf.

[8]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/qualified-status-under-the-global-minimum-tax-questions-and-answers.pdf.

[9]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/2025/01/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-globe-information-return-january-2025_b03274ed.html.

[10]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-8-1-4-article-8-1-5-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[11]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/2025/01/globe-information-return-pillar-two-xml-schema_3980638f.html.

[12]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/multilateral-competent-authority-agreement-exchange-of-globe-information.pdf.

[13]Bkz.https://www.oecd.org/en/about/news/announcements/2025/01/pillar-one-update-co-chair-statement-oecd-g20-inclusive-framework-on-beps.html; ve https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-issues/beps/pillar-one-update-co-chair-statement-inclusive-framework-on-beps-january-2025.pdf.

[14]Bkz.https://kluwerlawonline.com/journalarticle/Intertax/48.1/TAXI2020002.

[15]Bkz.https://documents.un.org/doc/undoc/gen/n24/427/22/pdf/n2442722.pdf.

[16]Bkz.https://open.overheid.nl/documenten/a535e139-274b-4eb3-8a20-5e77c21b630c/file.

[17]Bkz.https://www.whitehouse.gov/presidential-actions/2025/01/the-organization-for-economic-co-operation-and-development-oecd-global-tax-deal-global-tax-deal/.

[18]Bkz.https://www.reuters.com/world/us/trump-declares-oecd-tax-deal-has-no-force-or-effect-us-2025-01-21/.

[19]Bkz.https://www.law.cornell.edu/uscode/text/26/891.

[20]Bkz.https://kluwertaxblog.com/author/maarten-de-wilde/

[21]Bkz.https://waysandmeans.house.gov/2025/01/22/ways-and-means-republicans-introduce-legislation-to-reinforce-trump-administrations-rejection-of-biden-global-tax-surrender/.

[22]Bkz. https://www.finance.senate.gov/ranking-members-news/crapo-statement-on-ways-and-means-republicans-defending-american-jobs-and-investment-act.

[23]Bkz.https://waysandmeans.house.gov/2025/01/22/ways-and-means-republicans-introduce-legislation-to-reinforce-trump-administrations-rejection-of-biden-global-tax-surrender/.

[24]Bkz.https://waysandmeans.house.gov/2025/01/22/ways-and-means-republicans-introduce-legislation-to-reinforce-trump-administrations-rejection-of-biden-global-tax-surrender/.

[25]Bkz.https://estes.house.gov/uploadedfiles/estes_unfair_tax_prevention_act.pdf; ve https://waysandmeans.house.gov/2023/07/19/rep-estes-introduces-legislation-to-protect-americans-from-unfair-taxes-in-global-tax-pact/.

[26]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-9-1-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[27]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/tax-challenges-arising-from-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two_782bac33-en.html.

[28]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/tax-challenges-arising-from-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two_782bac33-en.html.

[29]Bkz.https://www.ibfd.org/shop/journal/pillar-two-and-transitional-rule-intra-group-asset-transfers.

[30]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/tax-challenges-arising-from-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two_782bac33-en.html.

[31]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/tax-challenges-arising-from-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two_782bac33-en.html.

[32]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/tax-challenges-arising-from-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two_782bac33-en.html.

[33]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2023/09/18/fiscal-subsidies-aspirers-beware-of-the-no-benefit-requirement-in-pillar-two/.

[34]Bkz.https://www.erasmusfiscalstudies.nl/conferences/efs-congres-hebben-pillars-i-en-ii-wel-toekomst/ ve https://www.inview.nl/document/id497364e7d7174532a3999e75ad3614b7/weekblad-fiscaal-recht-hebben-pillars-i-en-ii-wel-toekomst?ctx=WKNL_CSL_183&tab=tekst.

[35]Bkz.https://commission.europa.eu/topics/strengthening-european-competitiveness/eu-competitiveness-looking-ahead_en.

[36]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-9-1-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[37]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-9-1-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[38]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-9-1-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[39]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2023/09/18/fiscal-subsidies-aspirers-beware-of-the-no-benefit-requirement-in-pillar-two/.

[40]Bkz.https://www.ibfd.org/shop/journal/pillar-two-and-transitional-rule-intra-group-asset-transfers.

[41]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-globe-rules-pillar-two-central-record-legislation-transitional-qualified-status.pdf.

[42]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/faqs-on-model-globe-rules.pdf.

[43]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/qualified-status-under-the-global-minimum-tax-questions-and-answers.pdf.

[44]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/qualified-status-under-the-global-minimum-tax-questions-and-answers.pdf.

[45]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/faqs-on-model-globe-rules.pdf.

[46]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/qualified-status-under-the-global-minimum-tax-questions-and-answers.pdf.

[47]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/qualified-status-under-the-global-minimum-tax-questions-and-answers.pdf: “In the short term it will not be possible to conduct and finalise a full legislative review for each implementing jurisdiction that is implementing IIR and/or DMTT legislation effective as of 2024.”

[48]Bkz.https://wetten.overheid.nl/BWBR0049111/2023-12-31.

[49]Bkz.https://wetten.overheid.nl/BWBR0002320/2025-01-01/0

[50]Bkz.https://wetten.overheid.nl/BWBR0029244/2025-01-01.

[51]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-globe-rules-pillar-two-central-record-legislation-transitional-qualified-status.pdf.

[52]Bkz.N/TXT/HTML/?uri=CELEX:32022L2523.

[56]Bkz.https://taxation-customs.ec.europa.eu/taxation/business-taxation/minimum-corporate-taxation_en.

[57]Bkz.https://curia.europa.eu/juris/liste.jsf?language=nl&jur=C,T,F&num=C-228/24&td=ALL.

[58]Bkz.https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=CELEX:32015L0121.

[59]Bkz.https://data.consilium.europa.eu/doc/document/ST-5547-2015-ADD-1/en/pdf: “Statement by the Commission: “The Commission confirms that the proposed amendments to Article 1, paragraph 2 of the Parent Subsidiary directive are not intended to affect national participation exemption systems in so far as these are compatible with the Treaty provisions.””

[60]Bkz.https://www.inview.nl/document/idff38ae4e35404ad18db7cb91bc38fd52/tijdschrift-voor-fiscaal-ondernemingsrecht-over-de-unierechtelijke-on-houdbaarheid-van-het-effectief-belastingtarief-en-de-bijheffing-van-de-wmb-2024?ctx=WKNL_CSL_160&tab=tekst (C. Wisman, ‘On the EU law (in) compatibility of the ‘effective tax rate’ and the ‘ top-up taxation’ of the Dutch Minimum Tax Act 2024’, Tijdschrift Fiscaal Ondernemingsrecht 2024/192.2)

[61]Bkz.https://www.oecd.org/en/about/news/announcements/2025/01/global-minimum-tax-release-of-compilation-of-qualified-legislation-and-information-filing-and-exchange-tools.html.

[62]Bkz. https://www.oecd.org/en/publications/2025/01/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-globe-information-return-january-2025_b03274ed.html.

[63]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-8-1-4-article-8-1-5-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[64]Bkz.https://www.oecd.org/en/publications/2025/01/globe-information-return-pillar-two-xml-schema_3980638f.html.

[65]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/multilateral-competent-authority-agreement-exchange-of-globe-information.pdf.

[66]Bkz.https://www.oecd.org/en/events/public-consultations/2024/07/draft-user-guide-for-the-globe-information-return-xml-schema.html.

[67]Bkz.https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=CELEX:52024PC0497.

[68]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/multilateral-competent-authority-agreement-exchange-of-globe-information.pdf.

[69]Bkz.https://www.oecd.org/en/topics/sub-issues/convention-on-mutual-administrative-assistance-in-tax-matters.html.

[70]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-8-1-4-article-8-1-5-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[71]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-8-1-4-article-8-1-5-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[72]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/administrative-guidance-article-8-1-4-article-8-1-5-globe-rules-pillar-two-january-2025.pdf.

[73]Bkz.https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=CELEX:52024PC0497.

[74]Bkz.https://www.oecd.org/en/about/news/announcements/2025/01/global-minimum-tax-release-of-compilation-of-qualified-legislation-and-information-filing-and-exchange-tools.html.

[75]Bkz.https://www.ndfr.nl/zoeken?query=NTFR+2023%2F1587+ ve https://www.ndfr.nl/zoeken?query=NTFR+2024%2F1799.

[76]Bkz.https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/topics/policy-sub-issues/global-minimum-tax/multilateral-competent-authority-agreement-exchange-of-globe-information.pdf.

[77]Bkz.https://law-store.wolterskluwer.com/s/product/european-tax-law-eight-edition/01t4R00000P3fVMQAZ?srsltid=AfmBOoq8CQwHrRGRtxXmpJ3hcKj7atyTh_8U5TkSvY2LcGMLPabaZee3, Bölüm 2.

[78]Bkz.https://www.ibfd.org/shop/journal/towards-2020s-compromise-international-business-taxation-reflections-emerging-new-tax.

[79]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2024/09/24/taxing-digital-whats-next/.

[80]Bkz.https://www.ibfd.org/shop/book/taxing-digital-economy, Bölüm 1.

[81]Bkz.https://www.ibfd.org/shop/book/sharing-pie-taxing-multinationals-global-market ve https://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=2564181.

[82]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2024/06/11/on-pillar-2-controversy-and-trust/.

[83]Bkz. https://kluwertaxblog.com/2021/03/01/is-there-a-leak-in-the-oecds-global-minimum-tax-proposals-globe-pillar-two/.

[84]Bkz. https://kluwertaxblog.com/2022/01/12/why-pillar-two-top-up-taxation-requires-tax-treaty-modification/.

[85]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2022/03/15/on-an-animal-farm-and-equality-however-according-to-the-pillar-2-commentary/.

[86]Bkz.https://kluwertaxblog.com/2024/06/11/on-pillar-2-controversy-and-trust/.

[87]Bkz.https://en.wikipedia.org/wiki/Ridiculousness_(TV_series)