1. Giriş
Meslek hayatım boyunca uluslararası vergi hukuku alanında çalıştım. Dolayısıyla çeyrek asırdan fazla bir süredir çeşitli eğilimlere tanık oldum. Vergi hukuku ile ilgilendiğim dönem bana göre bu disiplinin altın çağını temsil etmektedir. Bu alanda önemli gelişmeler yaşanmıştır. Öğrencilik yıllarımda, alanımızı kalıcı olarak etkileyen mühim değişikliklere yol açan önemli uluslararası mevzuat paketleri uygulamaya konulmuştur. Bu evrim o zamandan bu yana daha da hızlanmış olup artık sürekli değişim norm gibi görünmektedir.
Berlin Duvarı sonrası dönem, artan küreselleşme ve uluslararası ticaret ile karakterize edilmiştir. Doğal olarak bu gelişme vergi hukukunun gözünden kaçmamış ve uluslararası vergilendirmenin öneminin artmasına neden olmuştur. Bir yandan vergi kuralları serbest ticareti engellememeli, diğer yandan işletmeler ve vatandaşların medeni devletlerin korunmasına katkıda bulunmaları ve agresif vergi planlama modelleri yoluyla sorumluluklarından kaçınmamaları gerekmektedir.
Her iki bileşen de uluslararası vergi hukukunun gelişiminde merkezi bir rol oynamıştır.
Kendi ülkem olan Danimarka da bu eğilimin bir istisnası değildi. 1990’ların sonunda kısa bir süre için Danimarka çokuluslu şirketlerin ilgi odağı olmuştur. Danimarka Parlamentosu (Folketinget), uluslararası ölçekte bile öne çıkan oldukça cazip vergi kurallarını (hem gelen hem de giden sınır ötesi temettü ödemeleri vergiden muaftı) kabul etmiştir. Bu durum 1998 yılında meydana gelmiş ancak sistem, Avrupa Birliği’nin (AB) zararlı vergi rekabeti listesine alındıktan yalnızca birkaç yıl sonra kaldırılmıştır. O zamandan bu yana, bu kısa dönemin, takip eden 15 yıllık şifreli kaçınma karşıtı mevzuatın ve hukuki anlaşmazlıkların (birçok hukuk profesyonelini meşgul eden gerçek yararlanıcı/intifa hakkı sahipliği hakkında devam eden tartışmalar da dâhil) zeminini hazırladığını sık sık düşündüm. Aynı dönem, özel sermaye fonlarının uluslararası ayak izlerini artırması ve birçok ülkede vergi sistemlerine meydan okumasıyla da karakterize edilmektedir. AB hukuku, 1990’lardaki bir merak konusuyken, çok sayıda ulusal kuralın temel özgürlüklerle uyumlu olacak şekilde ayarlandığı ve vergi uyumlaştırmasının ivme kazandığı bir çerçeveye dönüşerek, yıllar içinde giderek artan bir rol oynamıştır.
Uluslararasılaşma aynı zamanda vergi danışmanlığı sektörünü de etkileyerek önemli bir büyümeye ve çok ihtiyaç duyulan profesyonelleşmeye yol açmıştır.
2. Odak Noktası Değişimi [Shift in Focus]
Uzun yıllar boyunca odak noktası yasal ve pratik olarak neyin mümkün olduğu idi. Danışmanlar sürekli olarak asimetriler ve boşluklar ararken yasa koyucular bunları tespit edip kapatmak için karmaşık bir kedi-fare oyununa giriştiler. Son yıllarda bu yaklaşımdan bir uzaklaşma olmuş (BEPS projesinin tamamını düşünün) ve şirketlerin ve yatırımcıların vergi davranışlarını düzenleyen yeni standartlar aracılığıyla sorumluluk ortaya çıkmıştır. Vergilendirmenin toplumsal önemi açıkça artmış ve her zamankinden daha fazla ilgi görmüştür. Kendimizi medyanın, politikacıların, Sivil Toplum Kuruluşlarının (STK) ve aktivistlerin vergi meseleleri ile geçmişe kıyasla çok daha fazla ilgilendikleri bir dönemde buluyoruz. Eş zamanlı olarak OECD[1], G20[2], Avrupa Birliği, Birleşmiş Milletler gibi uluslararası kuruluşlar ve hemen hemen tüm gelişmiş ülkeler, işletmelere yönelik daha katı yükümlülükler ve düzenlemeleri hızla uygulamaya koymaktadır. Trend, şirketlerin sorumlu vergi uygulamalarına ve şeffaflığın artmasına ilişkin beklentilerin artması yönündedir.
3. Uluslararası Koordinasyon
Bu gelişme, vergi kurallarının zaman içinde giderek daha standart hale gelmesi ve koordine edilmesi anlamında damgasını vurmuştur. Devletlerin kurumsal vergilendirmedeki manevra alanı çeşitli faktörlerin neden olduğu artan baskıya maruz kalmıştır. Uluslararası sahnede bazı ilkeler küresel çapta tanınmıştır. Tutarlı bir uluslararası vergi rejiminin mevcut olup olmadığı ve eğer öyleyse, devletlerin kendilerini buna bağlı hissetmeleri gerekip gerekmediği sorusu uluslararası literatürde bir tartışma konusu olmuştur. Bir yandan devletlerin egemen oldukları ve dolayısıyla vergi sistemlerini istedikleri gibi şekillendirmekte özgür oldukları ileri sürülebilir. Beri taraftan, kuralların oluşturulmasına yönelik belirli sınırlar koyan tutarlı bir uluslararası vergi sisteminin varlığı göz önüne alındığında, devletlerin uygulamada kendi vergi kurallarını tasarlama konusunda tamamen özgür olmadıklarına karşı çıkılabilir. Benim görüşüme göre, tutarlı bir uluslararası vergi sisteminin varlığına dair oldukça güçlü bir durum vardır. Ancak bu sistemin tam olarak kurulmuş bir yasal çerçeve olarak kabul edilebilmesi için daha kat etmesi gereken uzun bir yol bulunmaktadır.
4. Vergi Politikasında Güncel Çatışma Alanları
Mevcut vergi politikası gündemi, çağdaş jeopolitik akımlardan büyük ölçüde etkilenmemektedir. Ancak mevcut vergi politikası konularına genel bir bakış, vergilerin ticaret savaşını andıran bir şekilde kullanılması da dâhil olmak üzere, uzun yıllar boyunca ortaya çıkan koordineli çabalardan sapmalar görmeye başladığımızı ortaya koymaktadır.
- BEPS Projesi ve Küresel Asgari Vergi/Sütun 2 [BEPS Project and Global Minimum Tax (Pillar 2)]: OECD’nin BEPS projesi [Base Erosion and Profit Shifting (Matrah Aşındırma ve Kâr Aktarımı)], uluslararası vergi hukukunda şimdiye kadarki belki de en iddialı reform planı olarak tanımlanmaktadır. Bu durum AB içindeki düzenlemeyi önemli ölçüde etkilemiştir. BEPS’e karşı amansız mücadele OECD’nin Kapsayıcı Çerçevesi aracılığıyla devam etmektedir. Küresel asgari vergi bile (Sütun II) artık bu savaşın bir parçasıdır, ancak dijitalleşmeyle bağlantısı konusunda hâlâ tartışmalar mevcuttur.
- Dijitalleşmenin Zorlukları: Ekonominin dijitalleşmesinin ortaya çıkardığı zorluklara küresel olarak gerçekten tatmin edici bir çözüm henüz bulunamamıştır. Mevcut yaklaşım, Sütun 1’in yerel dijital vergilerin [Digital Services Taxes (Dijital Hizmet Vergileri)] kaldırılmasına bağlı olduğu iki sütunlu bir çözümü içermektedir. Bu gerçekleşene kadar devletler belirli endüstrilere özel vergiler uygulamaya devam edecektir. Sütun 1 çözümünün somut sonuçlar vermemesi ve dijital özel vergilerin ivmesini sürdürmesi durumunda, Amerika Birleşik Devletleri’nin (ABD) karşı önlemlerini gözlemlemek özellikle ilginç olacaktır. Buna ek olarak, Sütun 2 UTRP [Under-Taxed Profits Rule (Vergilendirilmemiş Kârlar Kuralı)] kuralı nihayet yürürlüğe girdiğinde, bu durum potansiyel olarak Amerikan şirketleri için önemli miktarda ek vergilendirmeye yol açabilir.
- Vergi Gelirlerinin Pazar Ülkelerine Daha Fazla Tahsisi [Increased Allocation of Tax Revenues to Market States]: Birçok ülke, vergi gelirlerinin pazarın mevcut olduğu ülkelere daha fazla tahsis edilmesi yönündeki isteklerini ifade etmektedir. Bu düşünce, Sütun 1 çözümünün temelini oluşturmakta ve görünen o ki, aynı zamanda hizmetler üzerinde genel bir stopaj vergisine ilişkin son Birleşmiş Milletler teklifinin de itici gücü olmaktadır. Belki de Birleşmiş Milletler’in OECD’nin vergi politikasındaki hâkimiyetine meydan okumaya yönelik son girişimlerinin arkasında da benzer bir motivasyon yatmaktadır: küresel güneyden gelen giderek artan bir memnuniyetsizlik.
- Vergi Politikası ve Ekonomik Büyüme: Vergilerin büyümeyi ve yatırım kararlarını teşvik edebileceği iyi bilinmektedir. Amerikalılar bu enstrümanı yaygın olarak kullanmaktadır. Örneğin Enflasyonu Azaltma Yasası (Inflation Reduction Act), yeşil girişimleri özendirmek için vergi kredilerinin kullanımını daha da teşvik etmiştir. Buna karşılık, AB’nin tepkisi açıkça daha az iddialı olmaya devam etmektedir. Kuşkusuz vergi politikası ile sanayi politikaları birbiriyle yakından bağlantılıdır.
- Beklenmedik Kazanç/Kâr Vergilerinin Yeniden Ortaya Çıkması [Reemergence of Windfall Profit Taxes]: Belirsiz zamanlarda çok büyük kârlar elde edilebilir. Enerji, finans, ilaç gibi sektörlerde beklenmedik kazanç vergilerinin yeniden uygulamaya konulduğuna tanık olduk. Bu eğilim devam edecek mi?
- Vergi Sistemleri ve Jeopolitik: Ne yazık ki, savaşları da yıllardır olduğundan çok daha yakınımızda yaşadık. Vergi sistemi de burada rol oynamaktadır. Rusya, “düşman” ülkeler ile yaptığı çifte vergilendirme anlaşmalarının bazı hükümlerini askıya almıştır. Bildiğimiz gibi bazı ülkeler Rusya ile vergi anlaşmalarını tamamen feshetmiş ve Rusya, işbirliği yapmayan (kara listeye alınan) ülkeler listesine girmiştir.
5. Sıcaklıktaki Değişimin Önemi?
Son yıllarda küresel vergi gündemi artık diğer jeopolitik akımlarla tamamen uyumlu görünmemektedir. Dünya, işbirliği yolundan ayrılan küreselleşme karşıtlığını ve korumacılığı benimseyerek geriye doğru gidiyor gibi görünmektedir. Sorun, bu eğilimlerin vergi kuralı gelişimini nasıl etkileyeceğidir. Şu ana kadar OECD ve Avrupa Birliği Komisyonu düzeltilmemiş ve iddialı bir gündemle yoluna devam etmektedir. Ancak, tek tek ülkelerin vergi politikalarının, eşgüdümlü yaklaşımdan ayrılarak daha fazla korumacılığa yönelme işaretleri gösterdiği de açıktır. Vergi alanındaki gelecek artık eskisinden çok daha öngörülemez vaziyettedir.
[1] OECD (Organisation for Economic Co-operation and Development): [Ekonomik Kalkınma ve İş Birliği Örgütü].
[2] G20 veya 20’ler Grubu, dünyanın en büyük ekonomileri arasında yer alan 19 ülkeden ve Avrupa Birliği Komisyonu’ndan oluşur.
Yavuz Akbulak
1966 yılında, Gence-Borçalı yöresinden göç etmiş bir ailenin çocuğu olarak Ardahan/Çıldır’da doğdu. 1984 yılında yapılan sınavda Gazi Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü kazandı. 1985 yılında Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümüne yatay geçiş yaptı ve 1988’de Marmara Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Maliye bölümünü birincilikle, Fakülteyi ise 11’inci olarak bitirdi.
1997 yılında Amerika Birleşik Devletleri’nin Denver şehrinde yer alan ‘Spring International Language Center’da; 65’inci dönem müdavimi olarak 2008-2009 döneminde Milli Güvenlik Akademisi’nde (MGA) eğitim gördü ve MGA’dan dereceyle mezun oldu. MGA eğitimi esnasında ‘Sınır Aşan Sular Meselesi’, ‘Petrol Sorunu’ gibi önemli başlıklarda bilimsel çalışmalar yaptı.
• Türkiye’de Yatırımların ve İstihdamın Durumu ve Mevcut Ortamın İyileştirilmesine İlişkin Öneriler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü);
• Türk Sosyal Güvenlik Sisteminde Yaşanan Sorunlar ve Alınması Gereken Önlemler (Maliye Hesap Uzmanları Vakfı Araştırma Yarışması İkincilik Ödülü, Sevinç Akbulak ile birlikte);
• Kayıp Yıllar: Türkiye’de 1980’li Yıllardan Bu Yana Kamu Borçlanma Politikaları ve Bankacılık Sektörüne Etkileri (Bankalar Yeminli Murakıpları Vakfı Eser Yarışması, Övgüye Değer Ödülü, Emre Kavaklı ve Ayça Tokmak ile birlikte),
• Türkiye’de Sermaye Piyasası Araçları ve Halka Açık Anonim Şirketler (Sevinç Akbulak ile birlikte) ve
• Türkiye’de Reel ve Mali Sektör: Genel Durum, Sorunlar ve Öneriler (Sevinç Akbulak ile birlikte)
başlıklı kitapları yayımlanmıştır.
• Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Esasları ve Yedek Akçeler (Bilgi Toplumunda Hukuk, Ünal TEKİNALP’e Armağan, Cilt I; 2003),
• Anonim Şirketlerin Halka Açılması (Muğla Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Tartışma Tebliğleri Serisi II; 2004)
ile
• Prof. Dr. Saim ÜSTÜNDAĞ’a Vefa Andacı (2020), Cilt II;
• Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler (2021);
• Prof. Dr. Saim Üstündağ’a İthafen İlmi Makaleler II (2021);
• Sosyal Bilimlerde Güncel Gelişmeler (2021);
• Ticari İşletme Hukuku Fasikülü (2022);
• Ticari Mevzuat Notları (2022);
• Bilimsel Araştırmalar (2022);
• Hukuki İncelemeler (2023);
• Prof. Dr. Saim Üstündağ Adına Seçme Yazılar (2024);
• Hukuka Giriş (2024);
• İşletme, Pazarlama ve Hukuk Yazıları (2024),
• İnterdisipliner Çalışmalar (e-Kitap, 2025)
başlıklı kitapların bazı bölümlerinin de yazarıdır.
1992 yılından beri Türkiye’de yayımlanan otuza yakın Dergi, Gazete ve Blog’da 3 bini aşkın Telif Makale ve Telif Yazı ile tamamı İngilizceden olmak üzere Türkçe Derleme ve Türkçe Çevirisi yayımlanmıştır.
1988 yılında intisap ettiği Sermaye Piyasası Kurulu’nda (SPK) uzman yardımcısı, uzman (yeterlik sınavı üçüncüsü), başuzman, daire başkanı ve başkanlık danışmanı; Özelleştirme İdaresi Başkanlığı GSM 1800 Lisansları Değerleme Komisyonunda üye olarak görev yapmış, ayrıca Vergi Konseyi’nin bazı alt çalışma gruplarında (Menkul Sermaye İratları ve Değer Artış Kazançları; Kayıt Dışı Ekonomi; Özkaynakların Güçlendirilmesi) yer almış olup; halen başuzman unvanıyla SPK’da çalışmaktadır.
Hayatı dosdoğru yaşamak ve çalışkanlık vazgeçilmez ilkeleridir. Ülkesi ‘Türkiye Cumhuriyeti’ her şeyin üstündedir.